Antopäivä: 1.4.2010
Voimassaolo: Toistaiseksi

Arvonlisäveron verokannat nousevat 1.1.2013.  Tässä ohjeessa on vanhat verokannat. Uudet verokannat ovat 24 % (yleinen verokanta), 14 % ja 10 % (alennetut verokannat). Lisätietoa ohjeessa Arvonlisäverokantojen muutos 1.1.2013.

Sisällysluettelo

1 Yleistä
2 Tavarat, joihin menettely soveltuu
2.1 Käytetyt tavarat
2.2 Taide-, keräily- ja antiikkiesineet
3 Verovelvollinen jälleenmyyjä
4 Ostot, joihin menettely soveltuu
5 Liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä saadut tavarat
6 Ulkomaankauppa
7 Veron laskeminen ja ilmoittaminen
7.1 Yleistä
7.2 Tavarakohtainen menettely
7.3 Yksinkertaistettu menettely
8 Myynnin korjauserät
9 Marginaaliverotusmenettelyn purkaminen
10 Laskumerkinnät
11 Kirjanpito
12 Ajallinen kohdistaminen
Liitteet 1, 2, 3, 4, 5 ja 6

1 Yleistä

Käytettyjen tavaroiden sekä taide-, keräily- ja antiikkiesineiden kaupassa on tyypillistä, että kauppias ostaa tavarat yksityishenkilöltä. Kun kauppias (verovelvollinen jälleenmyyjä) myy hyödykkeen, myyntihinta sisältää piilevänä sen arvonlisäveron, joka on sisältynyt tavaran ostohintaan. Piilevää veroa sisältyy tavaran hintaan muissakin vastaavissa tilanteissa silloin, kun myyjän ei tarvitse suorittaa tavaran myynnistä veroa ja tavaran ostoon sisältyvää veroa ei ole voitu vähentää. Käytetyn tavaran ja taide-, keräily- tai antiikkiesineen hintaan sisältyvän piilevän veron eliminoimiseksi arvonlisäverotuksessa voi tietyissä edelleenmyyntitilanteissa soveltaa marginaaliverotusmenettelyä, joka poistaa piilevän veron. Jälleenmyyjä suorittaa tällöin veron saamastaan voittomarginaalista eli tavaran myyntihinnan ja ostohinnan erotuksesta.

Marginaaliverotusmenettelyn soveltaminen on vapaaehtoista ja jälleenmyyjä voi halutessaan soveltaa marginaaliverotusmenettelyä myyntitapahtumittain. Jos marginaaliverotusmenettelyä ei sovelleta, myyntiin sovelletaan tavanomaisia säännöksiä.

Marginaaliverotusmenettelyä voi soveltaa sekä Suomeen että muihin EU-maihin tapahtuvaan käytettyjen tavaroiden taikka taide-, keräily- tai antiikkiesineiden verolliseen edelleenmyyntiin. Jos tavara myydään verotta, esimerkiksi vientimyyntinä EU:n ulkopuolelle, menettelyä ei voida soveltaa. Yhteisömyynnin ja kaukomyynnin osalta jälleenmyyjällä on oikeus valita, soveltaako hän edelleenmyyntiinsä marginaaliverotusmenettelyä vai yhteisömyynti- tai kaukomyyntisäännöksiä.

Käytettyjen tavaroiden sekä taide-, keräily- tai antiikkiesineiden jälleenmyyjällä voi olla myös muuta yleisten arvonlisäverosäännösten mukaista myyntiä. Tällaista myyntiä on mm. uusien tavaroiden myynti sekä sellaisten tavaroiden myynti, joiden hankinta ei mahdollista marginaaliverotusmenettelyn soveltamista.

2 Tavarat, joihin menettely soveltuu

2.1 Käytetyt tavarat (lain 79 b §)

Jälleenmyyjä voi soveltaa menettelyä sellaisiin käytettyihin tavaroihin, jotka ovat olleet käytössä ja jotka myydään edelleen käytettäväksi joko sellaisenaan tai korjattuna, kunnostettuna tai osiin purettuna. Käytettynä tavarana pidetään vain irtainta esinettä, ei esimerkiksi rakennusta tai maa-aluetta. Menettelyä ei voida soveltaa, jos käytetystä tavarasta tulee käsittelyn jälkeen toinen tavara.

Esimerkiksi:
Metalliromu, paperi-, lasi-, muovi- tai tekstiilijätteet eivät enää ole samoja tavaroita, kun ne murskataan, paloitellaan, revitään, puristetaan, paalataan tms. tavalla käsitellään.

Mikäli käytetty tavara käytetään muiden tavaroiden kunnostus- tai korjaustöissä, ostaja saa soveltaa marginaaliverotusmenettelyä käytetyn tavaran verottomaan ostoon ja verolliseen edelleenmyyntiin.

2.2 Taide-, keräily- ja antiikkiesineet (lain 79 c, d, e §)

Taide-esineinä pidetään arvonlisäverotuksessa tauluja, alkuperäiskaiverruksia, veistoksia, seinävaatteita ja kuvakudoksia sekä muita lain 79c §:ssä mainituissa tullitariffinimikkeissä luokiteltuja tavaroita. Alkuperäisten taide-esineiden lisäksi taide-esineinä pidetään alkuperäisveistosten jäljennöksiä tekijän tai hänen oikeudenomistajiensa valvonnassa valmistettuina enintään kahdeksan kappaleen määrään asti sekä kuvakudosten ja seinävaatteiden jäljennöksiä enintään kahdeksan kappaleen määrään asti edellyttäen, että ne on tehty käsin taiteilijan alkuperäisluonnosten mukaan (liite 6).

Taide-esineeksi katsotaan arvonlisäverotuksessa myös taiteilijan ottamat ja hänen vedostamansa tai hänen valvonnassaan vedostetut signeeratut ja numeroidut valokuvat, joiden määrä on rajoitettu kolmeenkymmeneen riippumatta koosta ja tukimateriaalista. Signeerattujen ja numeroitujen taidevalokuvien myyntiin sovellettava verokanta on 8 prosenttia, kun myyjänä on valokuvataiteilija tai hänen oikeudenomistajansa taikka muu elinkeinonharjoittaja kuin verovelvollinen jälleenmyyjä, joka satunnaisesti myy signeeratun ja numeroidun taidevalokuvan. Muita valokuvia kuin edellä mainittuja signeerattuja ja numeroituja taidevalokuvia ei katsota taide-esineiksi. Näiden tavaroiden myyntiin sovelletaan 22 prosentin verokantaa. 1.7.2010 alkaen 23%.

Keräilyesineitä ovat arvonlisäverotuksessa postimerkit, veromerkit, arvoleimat, ensipäiväkuoret, ehiöt ja vastaavat tavarat, edellyttäen, että ne eivät ole voimassa eivätkä tule voimaan tai että niiden hinta määräytyy keräilyarvon perusteella. Keräilyesineitä ovat myös kokoelmat ja keräilyesineet, joilla on eläintieteellistä, kasvitieteellistä, mineralogista, anatomista, historiallista, arkeologista, paleontologista, etnografista tai numismaattista arvoa.

Antiikkiesineillä tarkoitetaan arvonlisäverotuksessa tavaroita, jotka ovat yli 100 vuotta vanhoja ja jotka eivät ole taide- tai keräilyesineitä (lain 79 e §).

Taide-, keräily- tai antiikkiesineitä ei pidetä arvonlisäverotuksessa käytettyinä tavaroina. Käsitteiden erottaminen on tarpeen, koska tietyt marginaaliverotussäännökset koskevat vain taide-, keräily- tai antiikkiesineitä. Mikäli tavara ei täytä taide-, keräily- tai antiikkiesineelle asetettuja vaatimuksia, siihen voidaan soveltaa käytettyä tavaraa koskevia säännöksiä näiden edellytysten täyttyessä. Esimerkiksi 90 vuotta vanhaa yksityishenkilöltä ostettua huonekalua voidaan pitää käytettynä tavarana.

3 Verovelvollinen jälleenmyyjä (lain 79 a §)

Marginaaliverotusmenettelyä voi soveltaa verovelvollinen jälleenmyyjä. Tällaisella tarkoitetaan myyjää, joka liiketoiminnan muodossa satunnaisesti tai säännöllisesti ostaa tai maahantuo käytettyjä tavaroita taikka taide-, keräily- tai antiikkiesineitä edelleenmyyntiä varten.

Menettelyä voidaan käyttää myös silloin, kun tavara myydään komissiokauppana omissa nimissä toisen lukuun lopulliselle asiakkaalle. Esimerkiksi taide-esineen myynti julkisella huutokaupalla tapahtuu komissiokaupan muodossa, jos huutokaupanpitäjä myy tavaran omissa nimissään, mutta omistajan lukuun lopulliselle asiakkaalle. Välityspalvelun myyntiin ei voida soveltaa marginaaliverotusmenettelyä.

4 Ostot, joihin menettely soveltuu (lain 79 f §)

Verovelvollinen jälleenmyyjä voi soveltaa marginaaliverotusmenettelyä tavaraan, joka on ostettu yksityishenkilöltä, tai oikeushenkilöltä, joka ei ole elinkeinonharjoittaja (esimerkiksi ei-verovelvollinen yhdistys, säätiö tai kuolinpesä sekä ei-verovelvollinen konkurssipesä, joka ei jatka itsenäisesti konkurssiin menneen yrityksen liiketoimintaa eikä ole ilmoittautunut verovelvolliseksi konkurssivelallisen liikeomaisuuden realisoinnin ajalta).

Marginaaliverotusmenettely ei sovellu ei-verovelvolliselta ostettujen uusien (= ei käytettyjen) tavaroiden hankintaan ja edelleenmyyntiin. Esimerkiksi ei-verovelvolliselta konkurssipesältä ostettujen uusien tavaroiden jälleenmyyntiin ei voida soveltaa marginaaliverotusmenettelyä.

Marginaaliverotusmenettelyä ei voida soveltaa sellaisten tavaroiden hankintaan, jotka jälleenmyyjä ostaa osittain verottomana ja osittain verollisena. Esimerkiksi, kun taksiautoilija myy taksiauton autoliikkeelle, hän käsittelee myyntihinnasta taksikäyttöä vastaavan osuuden verollisena ja yksityis-käyttöä vastaavan osuuden verottomana. Autoliike vähentää laskuun sisältyvän veron ja käsittelee auton myynnin kotimaahan verollisena myyntinä.

Verovelvollinen jälleenmyyjä voi soveltaa marginaaliverotusmenettelyä myös tavaraan, joka on ostettu elinkeinonharjoittajalta, jonka myynti on vapautettu verosta arvonlisäverolain 61 §:n, 223 §:n tai vastaavan säännöksen perusteella taikka vastaavan säännöksen perusteella toisessa EU-maassa. Lain 61 §:n mukaan verosta on vapautettu muussa kuin vähennykseen oikeuttavassa käytössä olevan tavaran myynti. Jälleenmyyjän ostaessa verotta tavaran, jonka edellinen myyjä on hankkinut arvonlisäverolain aikana kokonaan muuhun kuin vähennykseen oikeuttavaan käyttöön, jälleenmyyjä voi soveltaa tavaraan marginaaliverotusmenettelyä.

Arvonlisäverolain 223 §:n nojalla on vapautettu verosta sellaisen ennen arvonlisäverolain voimaantuloa hankitun käyttöomaisuuden myynti, josta ei ole voitu tehdä liikevaihtovero- tai arvonlisäverovähennystä. Pitkäikäisen käyttöomaisuustavaran myynti on verotonta myös silloin, kun myyjä ei ole saanut tehdä arvonlisäverolain aikana vähennystä, vaikka on hankkinut tavaran vähennykseen oikeuttavaan käyttöön avoimella verolla. Ajalla 1.6.1994 – 31.12.1995 voimassa olleen säännöksen (lain 228 § 3 mom.) mukaan ostajan piti pystyä selvittämään, onko ko. tavara otettu Suomessa käyttöön ennen 1.2.1993 ja onko siitä jossakin vaihdannan vaiheessa tehty laskennallinen vähennys. Jos selvitystä ei pystytty esittämään, vähennysoikeutta ei ollut. Myöskään silloin kun ko. vähennys-/omistushistoria oli selvitetty ja todettu, että tavarasta on tehty ns. laskennallinen vähennys, vähennysoikeutta ei ollut.

Käytetyn tavaran tai myyjän käyttöomaisuudekseen hankkiman tavaran myynti voi myös olla verotonta lain 61 §:ää tai 223 §:ää vastaavan säännöksen perusteella toisessa EU-maassa, joten jälleenmyyjän tulee saada myyjältä ostolasku, jossa on ko. verottomuutta osoittava merkintä.

Marginaaliverotusmenettely soveltuu taide-esineen sekä verottomaan ostoon että ostoon ja yhteisöhankintaan 8 prosentin verokannalla (1.7.2010 alkaen 9 %). Taide-esineen myyntiin ja yhteisöhankintaan sovelletaan 8 prosentin verokantaa (1.7.2010 alkaen 9 %), kun myyjänä on tekijä tai hänen oikeudenomistajansa taikka satunnaisesti muu elinkeinonharjoittaja kuin verovelvollinen jälleenmyyjä

Marginaaliverotusmenettely soveltuu käytetyn tavaran sekä taide-, keräily- tai antiikkiesineen ostoon myös toiselta näiden tavaroiden jälleenmyyjältä joko Suomesta tai toisesta EU-maasta, jos myyjä on soveltanut myyntiinsä vastaavaa menettelyä.

Verovelvollisella jälleenmyyjällä, esim. taide- tai antiikkikauppiaalla on aina mahdollisuus valita, soveltaako hän taide-, keräily- tai antiikkiesineiden verolliseen maahantuontiin ja niiden verolliseen edelleenmyyntiin marginaaliverotusmenettelyä vai arvonlisäverolain yleisiä säännöksiä. Jos jälleenmyyjä soveltaa marginaaliverotusmenettelyä, hän ei tee EU:n ulkopuolelta maahantuomistaan taide-, keräily- tai antiikkiesineistä normaalia vähennystä tullin kantamasta arvonlisäverosta, vaan käsittelee maahantuonnin veron perusteen lisättynä tullin kantamalla arvonlisäverolla marginaaliverotettavana ostona ja myynnin marginaaliverotettavana myyntinä. Marginaaliverotusmenettelyn soveltaminen saattaa olla jälleenmyyjän kannalta perusteltua silloin, kun jälleenmyyjä soveltaa tätä menettelyä myös verottomiin ostoihin ja näiden edelleenmyyntiin.

5 Liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä saadut tavarat

Liiketoiminnan jatkaja voi soveltaa marginaaliverotusmenettelyä liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä siirrettyihin käytettyihin tavaroihin sekä taide-, keräily- ja antiikkiesineisiin samoin edellytyksin kuin luovuttaja. Jos luovuttaja on soveltanut jatkajalle vähennykseen oikeuttavaan käyttöön luovutettaviin käytettyihin tavaroihin tai taide-, keräily- tai antiikkiesineisiin yksinkertaistettua marginaaliverotusmenettelyä eli vähentänyt tavaroiden ostohinnan ostokuukauden voittomarginaalia laskettaessa, luovuttajan tavaran ostokuukautena tekemä vähennys jää voimaan liiketoiminnan jatkajan verotuksessa. Mikäli luovuttaja on soveltanut tavarakohtaista marginaaliverotusmenettelyä, pidetään jatkajan myydessä tavaran voittomarginaalina tavaran edelleenmyyntihinnan ja luovuttajan maksaman ostohinnan erotusta.

6 Ulkomaankauppa

Jälleenmyyjän myydessä käytettyjä tavaroita taikka taide-, keräily- tai antiikkiesineitä toisiin EU-maihin, hän voi valita soveltaako hän myyntiinsä arvonlisäverolain yleisiä säännöksiä vai marginaaliverotusmenettelyä. Jos myynti tapahtuu toisiin EU-maihin toisille arvonlisäverovelvollisille, jälleenmyyjä voi valita soveltaako hän myyntiinsä yhteisömyyntisäännöksiä vai marginaaliverotusmenettelyä. EU-kaupasta tarkemmin sivulla Arvonlisäverotus EU-tavarakaupassa.

Muihin EU-maihin tapahtuvan sellaisen myynnin, johon tulee soveltaa kaukomyyntisäännöksiä, osalta jälleenmyyjä voi valita, käsitteleekö hän myynnin marginaaliverotusmenettelyn mukaan vai rekisteröityykö tavaroiden ostomaahan kaukomyyntirajan ylittyessä. Tavaran myynti on kaukomyyntiä, kun myyjä tai joku muu myyjän puolesta kuljettaa tavaran yksityishenkilölle tai muulle ei-verovelvolliselle ostajalle toiseen jäsenvaltioon. Suomesta muihin EU-maihin tapahtuva kaukomyynti verotetaan ostajan maassa, jos myynti ylittää ostomaan kaukomyyntirajan. Kaukomyynnistä tarkemmin sivulla Kaukomyyntiä koskevat arvonlisäverosäännökset Suomessa.

Uuden kuljetusvälineen myynti toiseen EU-maahan on aina verotonta yhteisömyyntiä. Marginaaliverotusmenettely ei siten sovellu uusien kuljetusvälineiden myyntiin. Uuden kuljetusvälineen määritelmästä ja noudatettavasta verotusmenettelystä saa tarkempia tietoja sivuilta Uusien kuljetusvälineiden arvonlisäverosta – ohje arvonlisäverovelvollisille ja Yksityishenkilö ostaa uuden kuljetusvälineen toisesta EU-maasta.

Myynti EU:n ulkopuolelle, esim. Venäjälle tai Norjaan on vientimyyntiä koskevien edellytysten toteutuessa verotonta. Tällöin myyjä ei voi soveltaa marginaaliverotusmenettelyä.

7 Veron laskeminen ja ilmoittaminen

7.1 Yleistä

Voittomarginaali voidaan laskea joko tavarakohtaisesti tai ns. yksinkertaistettua menettelyä käyttäen. Verovelvollinen voi käyttää molempia menetelmiä myös rinnakkain, mikäli nämä ostot ja myynnit pidetään kirjanpidossa erillään toisistaan ja erillään arvonlisäverolain yleisten säännösten mukaisista ostoista ja myynneistä. Pääsääntönä on, että voittomarginaalia laskettaessa tavaran ostohintana pidetään tavaran toimittajalle tavarasta maksettua verotonta hintaa. Ostohintoihin ei saa lisätä muita kustannuksia, kuten muiden kuin myyjän veloittamia tavaran kuljetuskustannuksia sekä korjaustöistä syntyneitä tai myyntiin liittyviä kustannuksia. Tavaran myyntihintana pidetään tavaran myynnistä saatua vastiketta eli myyjän ja ostajan sopimaa verollista hintaa, joka sisältää kaikki ostajalta perittävät hinnanlisät kuten myyjän ostajalta veloittamat pakkaus- ja kuljetuskustannukset.

Esimerkiksi huutokaupan pitäjällä, joka myy tavaroita omissa nimissään toisen lukuun, myyntihinta on se hinta, jonka tavaran huutanut ostaja maksaa ja ostohinta on se hinta, jonka huutokaupanpitäjä maksaa toimeksiantajalle.

Taide-, keräily- ja antiikkiesineen maahantuonnissa ostohintana pidetään maahantuonnissa sovellettavaa veron perustetta lisättynä tullin kantamalla arvonlisäverolla. Nämä arvot näkyvät tullauspäätöksestä.

Taide-esineen yhteisöhankinnassa eli ostossa muusta EU-maasta taide-esineen tekijältä ym. (ks. kohta 4) ostohintana pidetään yhteisöhankinnan veron perustetta lisättynä siitä suoritettavalla 8 prosentin verolla (1.7.2010 alkaen 9 %). Yhteisöhankinnan veron peruste on myyjän ja ostajan keskenään sopima hinta ilman veron osuutta (lain 73.1 § ja 73a §). Jos myyjä veloittaa ostajalta liitännäiskustannuksia, kuten pakkaus- ja kuljetuskustannuksia, ne luetaan yhteisöhankinnan veron perusteeseen. Yhteisöhankinnan veron perusteeseen ei lueta muita kustannuksia, kuten muiden kuin myyjän veloittamia kuljetuskustannuksia sekä korjaustöistä syntyneitä tai myyntiin liittyviä kustannuksia.

7.2 Tavarakohtainen menettely (lain 79 a ja 79 j §)

Tavarakohtaisessa menettelyssä voittomarginaali lasketaan kunkin myynnin osalta erikseen. Veron peruste on tavaran myynnistä saadun vastikkeen ja ostohinnan erotus eli voittomarginaali veron osuudella vähennettynä. Voittomarginaali sisältää siis veron. Tavaran ostohinta vähennetään tavaran myyntihinnasta myyntikuukaudelta. Jos tavaran voittomarginaali on negatiivinen, ei kaupasta synny suoritettavaa veroa. Negatiivista voittomarginaalia ei saa kirjata muiden marginaaliverotettavien tavaroiden hyväksi eikä sitä saa myöskään vähentää muiden tavaroiden myynnin veron perusteesta.

Vero ilmoitetaan kausiveroilmoituksessa kohdassa 303 8 %:n vero kotimaan myynnistä (1.7.2010 alkaen 9 %).

7.3 Yksinkertaistettu menettely (lain 79 k §)

Yksinkertaistetussa menettelyssä veron peruste on koko kalenterikuukauden (verokauden) voittomarginaali ilman veron osuutta. Voittomarginaali lasketaan siten, että verokauden aikana myytyjen marginaaliverotettavien tavaroiden myyntihinnoista vähennetään verokauden aikana ostettujen marginaaliverotettavien ostojen ostohinnat. Näin saatu voittomarginaali sisältää arvonlisäveron.

Vero ilmoitetaan kausiveroilmoituksessa kohdassa 301 22 %:n vero kotimaan myynnistä (1.7.2010 alkaen 23 %).

Vero ilmoitetaan kausiveroilmoituksessa kohdassa 301 22 %:n vero kotimaan myynnistä. Lisäksi yhteisöhankinnat 2 000 euroa ilmoitetaan kohdassa 313 Tavaraostot muista EU-maista sekä niistä suoritettava vero 8 % 2 000 eurosta eli 160 euroa ilmoitetaan kohdassa 305 Vero tavaraostoista muista EU-maista.

Voittomarginaali on negatiivinen, kun verokauden (kuukausi, neljännesvuosi tai vuosi) ostohinnat ovat myyntihintoja suuremmat. Negatiivinen voittomarginaali voidaan lisätä seuraavan verokauden marginaaliverotettaviin ostoihin. Tilikauden päätyttyä negatiivinen voittomarginaali voidaan siirtää seuraavalle tilikaudelle. Negatiivista voittomarginaalia ei saa käsitellä muulla tavoin eli esimerkiksi siitä laskettua veroa ei saa kirjata uusien tavaroiden myynnistä suoritettavan veron vähennykseksi tai vähennettävän veron lisäykseksi. Jos verokauden voittomarginaali on negatiivinen, suoritettavaa veroa ei synny lainkaan ja kausiveroilmoituksessa ei ilmoiteta tältä osin mitään myynnistä suoritettavissa veroissa.

Maaliskuussa (verokauden ollessa kuukausi) suoritetaan veroa positiivisesta voittomarginaalista 1 000 eurosta. Veron peruste on 1 000 -(1 000 x 22/122) = 819,68 ja suoritettava vero 22 % 819,63 €:sta = 180,32. Voittomarginaalista laskettu vero ilmoitetaan maaliskuun kausiveroilmoituksessa kohdassa 301 22 %:n vero kotimaan myynnistä ( 1.7.2010 alkaen 23 %). Helmikuun negatiivista voittomarginaalia tai siitä laskettua veroa ei ilmoiteta helmikuun kausiveroilmoituksessa missään kohdassa.

Kun kauppiaalla on eri verokantojen alaista myyntiä, näiden voittomarginaalit eivät ole keskenään yhdistettävissä. Esimerkiksi jos 22 %:n myynnin voittomarginaali on + 5 000 euroa ja 8 %:n myynnin voittomarginaali – 4 000 euroa, negatiivinen voittomarginaali 4 000 euroa on siirrettävä seuraavan kuukauden 8 %:n myynnin voittomarginaalin vähennykseksi. Sitä ei saa käyttää millään tavoin saman kuukauden 5 000 euron suuruisen positiivisen voittomarginaalin hyväksi.

8 Myynnin korjauserät

Arvonlisäverolain 78 §:n mukaan veron perusteesta saadaan vähentää mm. ostajalle annettu, verollista myyntiä koskeva vuosi- ja vaihtoalennus, osto- ja myyntihyvitys, ylijäämänpalautus sekä muu sellainen oikaisuerä sekä verollisena ilmoitettua myyntiä koskeva luottotappio. Kun kauppias soveltaa yksinkertaistettua menettelyä, marginaaliverotettua tavaraa koskevat alennukset ym. myynnin oikaisuerät saadaan ottaa sellaisenaan huomioon voittomarginaalin vähennyksenä. Jos kauppias soveltaa tavarakohtaista menettelyä, saadaan vähentää korkeintaan marginaalia vastaava määrä. Marginaaliverotettuun myyntiin liittyvät luottotappiot saadaan ottaa huomioon yleisten edellytysten mukaisesti marginaaliverotettavien myyntien oikaisuna. Kun kauppias soveltaa yksinkertaistettua menettelyä, luottotappion määrä on kokonaan vähennettävissä voittomarginaalista. Jos kauppias soveltaa tavarakohtaista menettelyä, vähennettävissä on vain korkeintaan marginaalia vastaava määrä.

9 Marginaaliverotusmenettelyn purkaminen (lain 79 a ja h § sekä 79 k § 4 mom.)

Silloin kun marginaaliverotusmenettelyn edellytykset eivät täyty, menettely on purettava ja tavaran ostoon ja myyntiin on sovellettava arvonlisäverolain yleisiä säännöksiä.

Menettely on purettava, jos

• tavara tai sen hankintatilanne ei oikeuta menettelyn soveltamiseen,
• jälleenmyyjä tekee ostajalle annettavaan laskuun myynnistä suoritettavaa veroa koskevan merkinnän,
• jälleenmyyjä vuokraa tavaran asiakkaalle verollisena,
• jälleenmyyjä ottaa tavaran yrityksen käyttöön esim. käyttöomaisuudeksi,
• jälleenmyyjä myy tavaran verotta, esim. vientimyyntinä Yhteisön ulkopuolelle tai yhteisömyyntinä toiseen EU-maahan, ks. liitteet 3 ja 5
• jälleenmyyjä luovuttaa tavaran vastikkeetta tai ottaa yksityiseen kulutukseen,
• yrityksen verovelvollisuus päättyy ennen tavaran myyntiä tai
• jälleenmyyjä ei myy tavaraa sellaisenaan eikä korjauksen tai kunnostuksen jälkeen tai osiin purettuna, vaan siitä tulee esim. jalostuksen, kunnostuksen ym. käsittelyn jälkeen toinen tavara, joka myydään.

Marginaaliverotusmenettelyä ei tarvitse purkaa silloin, kun tavarasta käytetään pääosa kunnostustyössä, esim. autojen korjaukseen, tai vain pääosa tavarasta myydään joko kunnostettuna tai osina edelleen ja loppuosa menee romuksi.

Marginaaliverotusmenettely puretaan siten, että verokauden voittomarginaalia laskettaessa vähennetty ostohinta tai vastaava arvo maahantuonnissa ja yhteisöhankinnassa lisätään verokauden voittomarginaaliin. Jos myynti on käsitelty virheellisesti marginaaliverotettavana myyntinä, tulee myyntiä oikaista vastaamaan kulloistakin myyntitapahtumaa, vrt. kohdassa 11 olevat esimerkit.

10 Laskumerkinnät

Laskussa oltavista tiedoista on säädetty arvonlisäverolain 209b §:ssä. Näistä pakollisista laskumerkintävaatimuksista Verohallinto on antanut ohjeet 30.6.2003, 20.2.2004 ja 6.9.2005. Erityisesti on huomattava, että myyjän soveltaessa marginaaliverotusmenettelyä, laskuun ei merkitä veron määrää, vaan laskuun on tehtävä merkintä menettelyn soveltamisesta tai viittaus lain 79 a §:ään tai kuudennen arvonlisäverodirektiivin (Neuvoston direktiivi 2006/112/EY) asianomaiseen säännökseen.

Verottomissa ostotilanteissa on erityisen tärkeää huolehtia, että verotonta ostoa koskevista laskuista ym. asiakirjoista on selvästi nähtävissä, että kysymyksessä on arvonlisäverolain 79f §:n mukainen veroton hankinta. Jos ostaja tekee laskun ja laskumerkinnät myyjän puolesta, ostajan on tehtävä säädetyt laskumerkinnät. Ellei ostolaskusta tai muista asiakirjoista pystytä päättelemään, että kysymyksessä on ko. säännöksen mukainen veroton hankinta, ei marginaaliverotusmenettelyä voida soveltaa ja hankinta kirjataan vähennyskelvottomiin ostoihin.

Myytäessä asennettuna tavaraa, jonka ostoon on sovellettu marginaaliverotusmenettelyä, myyntitositteeseen on eriteltävä tavaran ja työn osuudet. Tällöin laskumerkintävaatimusten osalta on erityisesti huomattava, että tavaran (esim. auton varaosa) myynnin osalta laskuun on tehtävä merkintä marginaaliverotusmenettelyn soveltamisesta. Työn osalle merkitään veron peruste, yksikköhinta ilman veroa, verokanta ja suoritettavan veron määrä. Työn osuuteen sisältyvä vero on normaalisti vähennettävissä.

Myytäessä käytettyä tavaraa tai taide-, keräily- tai antiikkiesineitä toisiin EU-maihin suositellaan, että merkintä marginaaliverotusmenettelyn soveltamisesta merkitään laskuun mielellään joko ostajan maan kielellä tai englanniksi. Jos ostajalle annettavaan laskuun on merkitty veron määrä, myyntiin on sovellettava lain yleisiä säännöksiä ja marginaaliverotusmenettely on purettava.

11 Kirjanpito (arvonlisäveroasetus 1 §)

Verovelvollisen on pidettävä sellaista kirjanpitoa, että siitä saadaan veron määräämistä varten tarvittavat tiedot. Kirjanpidossa ja varastokirjanpidossa on pidettävä erillään muista ostoista ja myynneistä ne ostot ja myynnit, joihin sovelletaan marginaaliverotusmenettelyä. Varastokirjanpidossa erilläänpitoa tarvitaan mm. siksi, että on osoitettavissa, että tavaroita ei ole otettu muuhun käyttöön kuin edelleenmyyntiin.

Voittomarginaalin laskentatapa ja erilläänpidon vaatimus tarkoittavat käytännössä yleensä sitä, että marginaaliverotettavat myynnit ja ostot on kirjattava kirjanpidossa omille tileilleen. Tarvittaessa on marginaaliverotettavat myynnit ja ostot vielä pidettävä toisistaan erillään eli kirjattava omille tileilleen silloin,

• kun sovelletaan yhtä aikaa tavarakohtaista menettelyä ja verokausikohtaista menettelyä sekä
• kun on eri verokantojen alaisia myyntejä.

Esimerkiksi antikvariaatissa kirjataan normaaliverokannan (22 %, 1.7.2010 alkaen 23 %) alainen käytettyjen lehtien myynti ja alennetun verokannan (8 %, 1.7.2010 alkaen 9 %) alainen käytettyjen kirjojen myynti omille marginaaliverotettavien myyntien tileilleen. Vastaavasti käytettyjen lehtien ja kirjojen ostot kirjataan omille marginaaliverotettavien ostojen tileilleen.

Kirjanpitoon ja kirjanpidosta annettaviin ohjeisiin vaikuttavat myös ajallista kohdistamista koskevat säännökset (kohta 12) ja negatiivisen voittomarginaalin vähennyskieltoon liittyvät säännökset. Jos kirjanpito on pidetty atk-perusteisesti, on kirjanpito-ohjelmassa estettävä se, että ohjelma laskisi veron negatiivisesta voittomarginaalista ja kirjaisi sen myynnistä suoritettavan veron vähennykseksi tai ostoista vähennettävän veron lisäykseksi tai suoraan tilitettävän veron vähennykseksi.

Marginaaliverotusmenettelyn purkukirjaukset:

12 Ajallinen kohdistaminen

Käytettäessä tavarakohtaista voittomarginaalin laskentatapaa, kirjataan tavaran ostohinta tavarakohtaisten marginaaliverotettavien ostojen tilin lisäykseksi vasta myyntikuukautena ja vastaavana ajankohtana myyntihinta tavarakohtaisten marginaaliverotettavien myyntien tilille. Myynnit ja ostot kohdistetaan myynnin toimitusajankohdalle.

Yksinkertaistetussa menettelyssä verokauden voittomarginaali on verokauden aikana myydyistä ko. menettelyn piiriin kuuluvista tavaroista saatujen vastikkeiden yhteismäärän ja sen aikana hankittujen mainitun menettelyn piiriin kuuluvien tavaroiden ostohintojen yhteismäärän erotus (lain 79k §). Verottomat ja taide-esineiden 8 prosentin (1.7.2010 alkaen 9 %) verolliset ostot kirjataan marginaaliverotettavien ostojen tilille sinä kuukautena, kun tavara on vastaanotettu (lain140.1 §). Marginaaliverotettavien ostojen tilille kirjataan vastaanottokuukaudelle taide-, keräily- ja antiikkiesineiden maahantuonnin veron peruste ja siitä kannettu arvonlisävero sekä taide-esineiden yhteisöhankinnan veron peruste ja siitä suoritettava 8 prosentin (1.7.2010 alkaen 9 %) arvonlisävero.

Taide-esineen yhteisöhankinta ja siitä suoritettava 8 prosentin (1.7.2010 alkaen 9 %) vero kohdistetaan vastaanottokuukautta seuraavalle kuukaudelle. Jos ostaja on saanut taide-esineen ostolaskun tai vastaavan asiakirjan jo vastaanottokuukautena, yhteisöhankinta kohdistetaan kuitenkin tavaran vastaanottokuukaudelle.

Myynnit kirjataan marginaaliverotettavien myyntien tilille sinä kuukautena, kun tavara on toimitettu asiakkaalle. Tilikauden aikana tavara voidaan kirjata veloituskuukaudelle ja ellei veloitusta käytetä, kertymiskuukaudelle. Ennen toimitusta saadut ennakkomaksut kirjataan aina kertymiskuukaudelle. Tilikauden päättyessä veloittamatta tai maksamatta olevat myyntihinnat on kohdistettava tilikauden viimeiselle kalenterikuukaudelle.

Jos marginaaliverotusmenettely on purettava, verokauden voittomarginaaliin tehtävä lisäys kohdistetaan sille kalenterikuukaudelle, jona myynnistä on veloitettu ostajaa tai sinä kuukautena, kun tavara otetaan muuhun käyttöön (lain 140.2 §).

Liite 1

Esimerkki

Jälleenmyyjä ostaa verotta käytetyn auton (6 000 euroa), jonka hän puhdistaa ja kunnostaa sekä asentaa korjaustyön yhteydessä autoon verollisena ostamiaan uusia osia (1 220 euroa) ja verottomasti ostettuja purettuja osia (300 euroa). Hän myy auton verollisena edelleen (12 200 euroa).

Jälleenmyyjän vaihtoehdot

1. menettelee lain yleisten säännösten mukaan:
   • uusien, verolla hankittujen osien ostolaskun arvonlisäverosta (220) tehdään vähennys
   • auton verottomasta hankintahinnasta ei voi tehdä vähennystä (6 000), kuten ei myöskään verotta ostetuista purkuosista (300)
   • verollisesta myyntihinnasta 12 200 euroa vero on 2 200 euroa ja myynnin veron peruste on 10 000 euroa, myyntilaskusta tulee ilmetä mm. veron peruste 10 000 euroa ja veron määrä 2 200 euroa.
      
2. soveltaa marginaaliverotusmenettelyä:
   
   • auton veroton ostohinta (6 000) käsitellään marginaaliverotettavana ostona
   • ko. auton korjaustöissä käytettävien verotta ostettujen purkuosien ostohinta (300) käsitellään marginaaliverotettavana ostona
   • verollisten osien hankintahintaan sisältyvän veron 220 saa vähentää normaaliin tapaan, kuten edellä kohdassa 1, verollisten osien hankintaa ei saa käsitellä marginaaliverotettavana ostona
   • omat työkustannukset eivät ole marginaaliverotettavaa ostoa eivätkä verollista ostoa eikä niistä voi tehdä vähennystä;
   • koko asiakkaalta veloitettu myyntihinta (12 200) käsitellään marginaaliverotettavana myyntinä. Vero suoritetaan voittomarginaalista, joka lasketaan marginaaliverotettavien myyntien ja marginaaliverotettavien ostojen erotuksesta:

12 200-6 300 = 5 900,
josta veron peruste 4 836,07
josta suoritettava vero 22 % ( 1.7.2010 alkaen 23 %) on 1 063,93 euroa.

Myyntilaskussa ei saa olla arvonlisäveron määrää eriteltynä, ei edes voittomarginaalista laskettua. Laskussa on oltava merkintä marginaaliverotusmenettelyn soveltamisesta.

Jos myyjä ei ole tehnyt myyntilaskuun merkintää marginaaliverotusmenettelyn soveltamisesta, marginaaliverotus on purettava sinä kuukautena, jolloin myynnistä on veloitettu ostajaa. Auton veroton ostohinta ja verotta hankittujen purettujen osien ostohinta siirretään tällöin vähennyskelvottomiin ostoihin. Jos myyntikirjaus on ehditty tehdä, marginaaliverotettavien myyntien tilille kirjatusta myyntihinnasta siirretään verolliselle myyntitilille myyntihinta ilman veron osuutta ja vero myyntien alv-velka –tilille. Jos myyntikirjausta ei ole tehty, tehdään normaalit verollisen myynnin kirjaukset.

Jos ostolaskusta ei näy, että kyseessä on marginaaliverotusmenettelyyn oikeuttava veroton hankintatilanne, ostohinta on käsiteltävä vähennyskelvottomana ostona. Myynti käsitellään tällöin kuten edellä kohdassa 1 on esitetty.

Liite 2

Ostot toisesta EU-maasta

1. Suomalainen verovelvollinen jälleenmyyjä ostaa käytetyn tavaran (auton) edelleen myyntiä varten.

Osto toisen EU-maan arvonlisäverovelvolliselta myyjältä voi tapahtua joko yhteisöhankintana tai marginaaliverotusmenettelyä soveltaen. Jos suomalaiselle ostajalle annetusta laskusta ilmenee, että myyjä on soveltanut myyntiinsä marginaaliverotusmenettelyä, suomalainen ostaja voi käyttää tavaroiden jälleenmyyntiin marginaaliverotusmenettelyä. Tällöin suomalainen ostaja ei suorita Suomessa yhteisöhankintaa.

Mikäli suomalainen ostaja on tehnyt toisen EU-maan arvonlisäverovelvolliselta myyjältä yhteisöhankinnan, myyjän antamassa laskussa tulee olla mm. myyjän ja ostajan arvonlisäverotunnisteet sekä merkintä, että kyse on yhteisömyynnistä. Sen sijaan laskussa ei saa olla merkintää verokannasta eikä veron määrästä. Jos myyjä on merkinnyt laskuun veron määrän, ostajan on pyydettävä myyjältä uusi lasku.

2. Suomalainen verovelvollinen jälleenmyyjä ostaa taide-esineen edelleen myyntiä varten.

Jos suomalainen verovelvollinen ostaa taide-esineen toisesta EU-maasta verovelvolliselta taiteilijalta tai hänen oikeudenomistajiltaan taikka muulta elinkeinonharjoittajalta kuin verovelvolliselta jälleenmyyjältä, hän suorittaa yhteisöhankinnasta veroa 8 %:n, (1.7.2010 alkaen 9 %) verokannan mukaan. Suomalaisen jälleenmyyjän myydessä taide-esineen edelleen, hän saa toimia joko arvonlisäverolain yleisten sääntöjen mukaan tai soveltaa marginaaliverotusmenettelyä. Yleisten sääntöjen mukaan toimiessaan hän voi ilmoittaa yhteisöhankinnasta vähennettävän veron vasta taide-esineen myyntikuukautena. Marginaaliverotusmenettelyä sovellettaessa marginaaliverotettavana ostona saa käsitellä yhteisöhankinnan osalta veron perusteen eli tavaran verottoman ostohinnan lisäksi siitä suoritettavan 8 %:n (1.7.2010 alkaen 9 %) veron. Tätä veroa ei saa ilmoittaa vähennettävissä veroissa.

Liite 3

Myynti toiseen EU-maahan

1. Käytetty tavara

Suomalainen verovelvollinen jälleenmyyjä on käsitellyt verotta ostamansa käytetyn tavaran (auton) ostohinnan hankintavaiheessa marginaaliverotettavana ostona.

Myytäessä käytetty tavara (auto) toisessa EU-maassa olevalle elinkeinonharjoittajalle myyjä saa valita käsitteleekö hän myynnin marginaaliverotettavana myyntinä vai yhteisömyyntinä. Jos myynti tapahtuu yhteisömyyntinä, myyjän tulee purkaa marginaaliverotusmenettely ja lisätä tavaran ostohinta verokauden voittomarginaaliin.

2. Taide-, keräily- ja antiikkiesine

Suomalainen verovelvollinen jälleenmyyjä on käsitellyt verotta ostamansa taide-, keräily- ja antiikkiesineen ostohinnan hankintavaiheessa marginaaliverotettavana ostona.

Myytäessä taide-, keräily- ja antiikkiesine toisessa EU-maassa olevalle elinkeinonharjoittajalle myyjä saa valita käsitteleekö hän myynnin marginaaliverotettavana myyntinä vai yhteisömyyntinä. Jos myynti tapahtuu yhteisömyyntinä, myyjän tulee purkaa marginaaliverotusmenettely ja lisätä taide-, keräily- ja antiikkiesineen ostohinta verokauden voittomarginaaliin.

Liite 4

Maahantuonti

Suomalainen verovelvollinen jälleenmyyjä tuo Yhteisön ulkopuolelta käytettyjä tavaroita tai taide-, keräily- tai antiikkiesineitä edelleenmyyntiä varten. Hän

1. tuo käytetyn tavaran itse verolla maahan Yhteisön ulkopuolelta, esim. Norjasta, ja vähentää tullauspäätöksen mukaisen arvonlisäveron tullauskuukautena. Marginaaliverotusta ei voi soveltaa maahantuotuun käytettyyn tavaraan. Myynti kotimaassa on normaalia verollista myyntiä, myyntilaskussa on oltava tavaran veroton myyntihinta ja myynnistä suoritettavan veron määrä;
2. tuo taide-, antiikki- tai keräilyesineen itse verolla maahan Yhteisön ulkopuolelta, esim. Norjasta ja
   1. joko soveltaa myyntiinsä arvonlisäverolain yleisiä säännöksiä eli suorittaa veron kotimaan myynnistä normaalisti. Myyntilaskussa tulee olla myyntihinta ilman veroa ja suoritettava veron määrä ao. verokannalla laskettuna. Maahantuonnin arvonlisäveroa ei saa vähentää tullauspäätöksestä vielä tullauskuukautena, vaan tullauspäätöksen arvonlisävero on vähennettävissä aina vasta myynnin veloituskuukautena.
   2. tai jos toimii marginaaliverotussäännösten mukaisesti, ei käsittele tullauspäätöksen arvonlisäveroa vähennettävänä verona, vaan tullauspäätöksestä ilmenevät arvonlisäveron laskentaperuste ja vero yhteenlaskettuna käsitellään marginaaliverotettavana ostona. Koko asiakkaalta perittävä myyntihinta käsitellään marginaaliverotettavana myyntinä. Voittomarginaalista lasketaan suoritettava arvonlisävero.

Liite 5

Myynti yhteisön ulkopuolelle

Suomalainen verovelvollinen jälleenmyyjä myy ja toimittaa käytetyn tavaran tai taide-, antiikki- tai keräilyesineen Yhteisön ulkopuolelle (esim. Norjaan) kauppiaalle tai yksityishenkilölle. Myynti on vientimyyntinä verotonta edellyttäen, että myyjällä on näyttö tavaran viennistä. Myyntilaskuun merkitään ”alv 0 %, veroton myynti Yhteisön ulkopuolelle”.

Jos myyjä on käsitellyt verotta hankkimansa tavaran ostohinnan

1. vähennyskelvottomana ostona, korjauskirjauksia ei tarvitse tehdä;
2. marginaaliverotettavana ostona, vähennetty ostohinta on lisättävä voittomarginaaliin ko. myyntilaskun veloituskuukautena.

Jos myyjä on käsitellyt verollisena maahantuomansa taide-, antiikki- tai keräilyesineen

3. tullauspäätöksen mukaisen arvonlisäveron vähennettävänä verona sinä kuukautena, kun vientimyynnistä on veloitettu ostajaa, korjauskirjauksia ei tarvita
4. tullauspäätöksestä ilmenevät arvonlisäveron perusteen ja siitä suoritetun arvonlisäveron marginaaliverotettavana ostona, on marginaaliverotusmenettely purettava lisäämällä vähennetty ostohinta voittomarginaaliin myynnin veloituskuukautena ja käsiteltävä maahantuonti 3) kohdan mukaisesti.

Kun myynti tapahtuu verotta EU:n ulkopuolelle, myyjä ei saa kirjata tullauspäätöksen mukaista arvonlisäveroa vähennettävien verojen tilille vielä tullauskuukautena, vaan kohdan 3 mukaisesti aina vasta myynnin veloituskuukautena.

Liite 6

Taide- ja keräilyesineet (lain 79 c § ja lain 79 d §)

Taide-esineillä tarkoitetaan seuraavia tullitariffissa luokiteltuja tavaroita:

1. taulut, kollaasit, maalaukset, piirustukset ja pastellit, kokonaan käsin tehdyt, lukuun ottamatta rakennussuunnitelmia ja -piirustuksia, teknisiä piirustuksia ja muita suunnitelmia ja piirustuksia teolliseen, kaupalliseen, topografiseen tai muuhun vastaavaan tarkoitukseen (tullinimike 9701) tai alkuperäiskaiverrukset, -painokset ja -litografiat, joilla tarkoitetaan taiteilijan kokonaan käsin valmistamasta yhdestä tai useammasta laatasta suoraan saatuja mustavalkoisia tai värillisiä vedoksia, riippumatta hänen käyttämästä aineesta tai menettelystä, jollei se ole ollut mekaaninen tai fotomekaaninen (tullinimike 9702 00 00);
2. alkuperäisveistokset ja -patsaat mistä tahansa aineesta, edellyttäen, että ne ovat kokonaan taiteilijan luomia; taiteilijan tai hänen oikeudenomistajiensa valvonnassa valmistamat jäljennökset enintään kahdeksan kappaleen määrään, pois lukien massatuotantona valmistetut jäljennökset sekä tavanomaiset kauppatavaran luontoiset käsityötuotteet, jotka luokitellaan valmistusaineensa mukaiseen ryhmään (tullinimike 9703 00 00);
3. käsin kudotut kuvakudokset (tullinimike 5805 00 00) ja käsin tehdyt seinävaatteet (tullinimike 6304 00 00) ja niistä käsin taiteilijan alkuperäisluonnosten mukaan tehdyt jäljennökset, enintään kahdeksana jäljennöksenä työtä kohden;
4. taiteilijan ottamat ja hänen vedostamansa tai hänen valvonnassaan vedostetut signeeratut ja numeroidut valokuvat, joiden määrä on rajoitettu kolmeenkymmeneen riippumatta koosta ja tukimateriaalista.

Keräilyesineillä tarkoitetaan seuraavia tullitariffissa luokiteltuja tavaroita

1. postimerkit, veromerkit, arvoleimat, ensipäiväkuoret, ehiöt ja vastaavat tavarat, edellyttäen, että ne eivät ole voimassa eivätkä tule voimaan tai että niiden hinta määräytyy keräilyarvon perusteella (tullinimike 9704 00 00);
2. kokoelmat ja keräilyesineet, joilla on eläintieteellistä, kasvitieteellistä, mineralogista, anatomista, historiallista, arkeologista, paleontologista, etnografista tai numismaattista arvoa.

(Aiemmin Verohallinnon julkaisu 184)