Tämä on vanha versio.

Sisällys
1 Polttoaineiden verottomuus teollisuuskäytössä
1.1 Raaka-ainekäyttö
1.2 Apuainekäyttö
1.3 Käyttö välittömässä ensikäytössä
1.4 Polttoaineen hyödyntäminen kahteen tai useampaan kertaan

Ohjeessa käydään läpi polttoaineiden verottomuuden perusteita raaka- ja apuaine sekä välittömässä ensikäytössä tavaroiden valmistuksessa. Ohjetta on päivitetty palautuksen hakemisen osalta. Vuoden 2021 alusta alkaen palautusta haetaan OmaVerossa.

1 Polttoaineiden verottomuus teollisuuskäytössä

Nestemäisten polttoaineiden valmisteverosta annetun lain (1472/1994) 9 §:n 3 kohdan ja sähkön ja eräiden polttoaineiden valmisteverosta annetun lain (1260/1996) 12 §:n 1 kohdan ja 21 §:n 1 kohdan mukaan nestemäiset polttoaineet, kivihiili ja maakaasu, jotka käytetään teollisessa tuotannossa raaka- tai apuaineina taikka välittömästi ensikäytössä tavaran valmistuksessa ovat valmisteverottomia ja huoltovarmuusmaksuttomia.

Teollisena valmistuksena on verotuskäytännössä pidetty toimintaa, joka on sähkön ja eräiden polttoaineiden valmisteverosta annetun lain (jatkossa sähköverolain) 2 §:n 1 momentin 6 kohdassa määritelty teollisuudeksi. Tämän määritelmän mukaan teollisuudella tarkoitetaan Tilastokeskuksen vuoden 2008 toimialaluokituksen (TOL 2008) pääluokkaan C (teollisuus) ja pääluokkaan B (kaivostoiminta ja louhinta) kuuluvaa toimintaa. Teollisuuteen rinnastetaan myös ammattimainen kasvihuoneviljely. Teollista valmistusta voi olla myös muihinkin toimialaluokkiin kuuluvilla yrityksillä, edellytyksenä kuitenkin on, että kyseinen valmistustoiminta erillisenä toimintona katsottaisiin kuuluvaksi toimialaluokkiin B tai C.

Kun polttoaineen käyttäjä on valtuutettu varastonpitäjä voi hän hankkia polttoaineen verottomasti verottomaan varastoonsa. Myös maakaasun rekisteröity käyttäjä voi hankkia polttoaineen verottomasti. Rekisteröity vastaanottaja voi hankkia polttoaineen verottomuusjärjestelmässä toisessa jäsenmaassa sijaitsevalta valtuutetulta varastonpitäjältä. Jos on kyse tuonnista unionin ulkopuolelta, voi polttoaineen vastaanottaa verottomuusjärjestelmässä Suomessa tai toisessa jäsenmaassa sijaitsevalta rekisteröidyltä lähettäjältä. Kun polttoaine on käytetty raaka- tai apuaineena tai ensikäytössä ilmoittaa valtuutettu varastonpitäjä verottoman käytön veroilmoituksellaan. Ne toimijat, jotka ovat hankkineet tuotteen verollisena, voivat hakea palautusta verottoman käytön perusteella sen jälkeen, kun tuotteet on käytetty verottomaan tarkoitukseen. Tuotteista maksettu vero ja huoltovarmuusmaksu palautetaan hakemuksesta polttoaineen loppukäyttäjälle. Palautusta haetaan sähköisesti OmaVerossa kalenterivuoden tai erikseen tammi-kesäkuun ja heinä-joulukuun aikana käytetystä polttoaineesta. Palautusta on haettava kolmen vuoden kuluessa sen kalenterivuoden päättymisestä, johon käyttöajanjakso eli hakujakso kuuluu.

Valmisteverolainsäädännössä tai sen esitöissä ei ole määritelty, mitä polttoaineen käytöllä raaka- tai apuaineena tai välittömässä ensikäytössä tarkoitetaan. Välittömästä ensikäytöstä on olemassa runsaasti oikeuskäytäntöä, mutta raaka- ja apuaine käytöstä sitä ei kuitenkaan ole. Tässä ohjeessa selostetaan välitöntä ensikäyttöä koskevaa oikeuskäytäntöä sekä sitä, mitä tarkoitetaan verottomalla käytöllä teollisessa tuotannossa raaka- tai apuaineena.

Käytännössä eteen tulee tilanteita, joissa tässä esitettyjen linjauksien pohjalta ei pystytä suoraan ratkaisemaan polttoaineen käyttökohteen verollisuutta tai verottomuutta. Näissä tilanteissa asia ratkaistaan tapauskohtaisesti.

1.1 Raaka-ainekäyttö

Polttoaineen käytöstä raaka-aineena on kyse silloin, kun polttoaine sisältyy lopulliseen tuotteeseen joko sellaisenaan tai joltakin aineosaltaan. Kyseessä voi olla esimerkiksi nestemäisen polttoaineen käyttö maalien tai puhdistusaineiden raaka-aineena.

Myös polttoaineen jonkin osan käyttäminen raaka-aineena katsotaan täyttävän verottomuuden edellytykset. Esimerkkinä tästä on raskaan polttoöljyn käyttö synteesituotantoyksikössä siten, että prosessissa syntyy raskaan polttoöljyn sisältämistä ainesosista vetyä ja häkäkaasua, joita puolestaan käytetään ainesosina muurahaishapon ja vetyperoksidin valmistuksessa. Tässä valmistusprosessiin kuuluu raaka-aineen puhdistus, tuotteiden syntetisointi, tuotekomponenttien erotus ja niiden puhdistus reagoimattomista lähtöaineista ja synteesisivutuotteista. Samoin verottomiksi katsotaan synteesituotantoyksiköstä rikinpolttolaitokselle rikkihapon valmistukseen johdetut poistokaasut sekä valmistusprosessissa syntyneiden jätekaasujen poltto soihdussa.

1.2 Apuainekäyttö

Valmisteverolainsäädännössä ei ole apuaineen määritelmää. Verotuskäytännössä apuaineella tarkoitetaan polttoainetta, joka käytetään suoraan tuotteen valmistukseen tai jota ilman tuotetta ei voi valmistaa.

Apuaineita ovat esimerkiksi öljyt, joita käytetään valmistettavan tuotteen suoja- tai voiteluaineena tuotteen ja leikkaavan terän tai hitsausliekin välissä. Apuainetta voidaan siis käyttää tuotteessa tai työkalussa, jolla tuote valmistetaan, kunhan sitä käytetään suoraan tuotteen valmistuksessa tai se koskettaa valmistettavaa tuotetta.

Apuaineita eivät kuitenkaan ole tuotteen valmistuksessa käytettävien koneistojen vaihdeöljyt eivätkä ensikäytön ulkopuolelle jäävät öljyt, joita poltettaessa syntyvät liekit tai savukaasut eivät kosketa valmistettavaa tuotetta. Apuaineita eivät myöskään ole moottori- tai lämmityspolttoaineina käytettävät öljyt.

1.3 Käyttö välittömässä ensikäytössä

Välittömällä ensikäytöllä tarkoitetaan sitä, että polttoaineen palaessa syntyvä liekki tai savukaasut koskettavat valmistettavaa tuotetta jossakin tuotteen valmistusvaiheessa. Käytännössä siis liekin tai savukaasujen koskettaessa jotain tuotteen raaka-ainetta tai puolivalmistetta valmistusprosessin aikana on kyse välittömästä ensikäytöstä. Ensikäytöksi ei katsota polttoaineen käyttämistä prosessissa välillisesti, esimerkiksi väliaineen kuumentamiseen.

Yleisiä välittömäksi ensikäytöksi katsottuja polttoaineen kulutuskohteita ovat mm:

• asfalttimassan valmistus, kun liekki tai savukaasut koskettavat valmistettavaa tuotetta
• paperiteollisuudessa leijukuivaimissa käytetty polttoaine, kun savukaasut puhalletaan kuivattamaan paperirainaa
• metalliteollisuudessa metallien ja malmien sulattamiseen masuuneissa käytetty koksi tai kivihiili
• polttoaineineen käyttö tuotteiden maalauksessa tai galvanoinnissa pinnoitteen kuivaamisessa, kun liekki tai savukaasut kohdennetaan suoraan kuivattavaan pinnoitteeseen.

Välittömäksi ensikäytöksi on oikeuskäytännössä katsottu esimerkiksi:

• Pilaantuneen maa-aineksen muokkaaminen käyttökelpoiseksi puhtaaksi maa-ainekseksi lämpökäsittelyn avulla, kun pilaantunutta maa-ainesta on kuumennettu polttoaineen liekillä siten, että liekki oli kosketuksissa maa-ainekseen.
• Paperikoneen infrakuivaimessa käytetty polttoaine silloin kun polttoaineen palaessa syntynyt infrapunasäteily on kohdistunut valmistettavaan tuotteeseen. Infrapunasäteilyn on tulkittu tällöin olevan osa palaessa syntyvää liekkiä, joka kosketti valmistettavaa
• Hiilidioksidilannoituksessa käytetty polttoaine silloin, kun polttoainetta poltettaessa syntyvät savukaasut johdetaan suoraan kasvihuoneisiin kasveille. Kasvien tuotannon (kasvaminen) edistämisen on katsottu olevan ensikäyttöä.

Ensikäytöksi ei katsota esim. seuraavia tilanteita:

• Veden tai öljyn lämmittäminen, vaikka lämmitetty vesi tai öljy osallistuu tuotteen valmistukseen,
• valmistusuunin lämmitys vastuksen tai välipinnan kautta silloin, kun tuote valmistuu välipinnan kautta lämmitetyssä uunissa ja
• energiatuotteiden käyttö teollisuuden koneiden tai laitteiden polttoaineena.

Huomionarvoista on, että samaan lopputuotteeseen kohdistuvat prosessit eivät kaikki välttämättä ole välitöntä ensikäyttöä. Ratkaisevaa on polttoaineen palaessa syntyvien liekin ja savukaasujen osallistuminen tuotteen valmistukseen. Jos liekki tai savukaasut eivät kosketa tuotetta tai jos ne osallistuvat johonkin muuhun prosessin osaan ennen koskemistaan tuotteeseen, niin kyse ei enää ole verottomasta välittömästä ensikäytöstä.

1.4 Polttoaineen hyödyntäminen kahteen tai useampaan kertaan

Polttoaineen teollisuuskäytössä on tilanteita, joissa polttoainetta tai sillä tuotettua lämpöä, käytetään useisiin eri tarkoituksiin. Esimerkkinä on lämmön talteenotto teollisuuden valmistusprosessista. Osa käyttötarkoituksista voi olla verottomia ja osa verollisia. Polttoaineen verollisuuden tai verottomuuden ratkaisee se, mihin tarkoitukseen polttoaineen käyttö ensin kohdistuu.

Jos polttoainetta käytetään teollisuusprosessissa, joka täyttää edellä selostetut verottomuuden edellytykset, niin se että syntynyttä lämpöä otetaan prosessin jälkeen talteen muuhun hyötykäyttöön (kaukolämmöksi tai muuksi ”verolliseksi” lämmöksi) tai polttoaineen jotain ainesosaa poltetaan hyötylämmöksi prosessin jälkeen, ei muuta polttoainetta verolliseksi. Polttoaineen verottomuuden kannalta ratkaisevaa on ensimmäinen käyttö (raaka- tai apuaine, taikka välitön ensikäyttö).

Jos polttoainetta käytetään ensin kaukolämmön tai muun ”verollisen” lämmön tuotantoon ja vasta myöhemmässä vaiheessa savukaasuja otetaan johonkin prosessiin tuotteen valmistukseen, ei tämä muuta sitä ensimmäistä verollista lämmön tuotantoa verottomaksi.

johtava veroasiantuntija Mika Jokinen

ylitarkastaja Antti Saastamoinen

Sivu on viimeksi päivitetty 4.3.2021.