Siirry esitykseen
HE 364/2014
Hallituksen esitys eduskunnalle laiksi perintö- ja lahjaverolain 56 §:n muuttamisesta
Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi perintö- ja lahjaverolakia.
Maatilan ja muun yrityksen sukupolven-vaihdoshuojennukseen liittyvää veron maksuajan pidentämistä koskevaa säännöstä muutettaisiin siten, että vero, jonka maksamiseen on myönnetty pidennystä, voitaisiin kantaa enintään seitsemän vuoden aikana nykyisen enintään viiden vuoden sijasta.
Laki on tarkoitettu tulemaan voimaan 1 päivänä kesäkuuta 2015.
Lakia sovellettaisiin, kun verovelvollisuus on alkanut 1 päivänä tammikuuta 2015 tai sen jälkeen.
Perintöveroa suoritetaan perintö- ja lahja-verolain (378/1940) mukaan perintönä tai testamentilla saadusta ja lahjaveroa lahjaksi saadusta omaisuudesta. Varat arvostetaan verotuksessa verovelvollisuuden syntyhetken eli perinnönjättäjän kuolinhetken tai lahjoitushetken käypään arvoon.
Lain 55 §:n nojalla osa perintö- ja lahjaverosta voidaan jättää maksuunpanematta, jos veronalaiseen perintöön tai lahjaan sisältyy maatila, muu yritys tai osa niistä.
Maatilan tai muun yrityksen osalla tarkoitetaan myös vähintään yhtä kymmenesosaa maatilan tai yrityksen omistamiseen oikeuttavista osakkeista tai osuuksista. Huojennuksen soveltaminen edellyttää verovelvollisen ennen verotuksen toimittamista tekemää pyyntöä.
Edellytyksenä huojennukselle on, että verovelvollinen jatkaa perintönä tai lahjana saaduilla varoilla maatalouden tai maa- ja metsätalouden harjoittamista taikka muuta yritystoimintaa perintönä tai lahjana saadulla maatilalla tai näin saadussa yrityksessä. Lisäksi edellytetään, että maatilasta, muusta yrityksestä tai niiden osasta määrätyn perintö- tai lahjaveron suhteellinen osa koko verosta on suurempi kuin 850 euroa.
Maksuunpanematta jätettävän veron osan laskemiseksi määritetään ensin perinnöstä tai lahjasta perintö- ja lahjaverolain yleisten säännösten mukaan määräytyvä vero. Varat arvostetaan tällöin käypään arvoon, jolla tarkoitetaan lähtökohtaisesti todennäköistä luovutushintaa.
Näin määrätystä verosta vähennetään vero, joka perintöosuudesta tai lahjasta olisi määrättävä, jos maatilan 55 §:ssä tarkoitetut varat sekä niihin kohdistuvat velat samoin kuin muuhun yritykseen kuin maatilaan kuuluva yritysvarallisuus arvostettaisiin 40 prosenttiin varojen arvostamisesta verotuksessa annetun lain (1142/2005), jäljempänä arvostamislain, mukaisten perusteiden mukaisesta määrästä. Eräät varat arvostetaan 40 prosenttiin käyvästä arvosta. Osakeyhtiön yritysvarallisuus arvostetaan määrään, joka vastaa 40 prosenttia arvostamislain 4 ja 5 §:n mukaisten perusteiden mukaan lasketusta määrästä. Lähtökohtaisesti sukupolvenvaihdoksen kohteena olevan yhtiön osakkeet arvostetaan siten 40 prosenttiin niiden vertailuarvosta.
Näin saatu erotus tai, jos se on suurempi kuin maatilasta tai muusta yrityksestä menevän veron suhteellisen osan 850 euron ylimenevä osa, viimeksi mainittu määrä jätetään maksuunpanematta.
Verrattain mutkikas säännös johtaa käytännössä yleensä veron määräämiseen arvostamalla yritysvarallisuus 40 prosenttiin arvostamislain mukaisesta arvosta. Arvostamislain mukaiset arvot vastaavat melko tarkoin huojennuksen perusteena aiemmin käytettyjä varallisuusverotuksessa noudatettuja verotusarvoja. Arvostamislain mukaiset arvot ovat usein huomattavasti perintö- ja lahjaverotuksessa muutoin käytettäviä käypiä arvoja alempia.
Maksettavaksi jäävästä verosta aiheutuvia likviditeettivaikeuksia helpottaa veron-huojennussäännöksiin liittyvä maksuaika-huojennusta koskeva 56 §. Sen mukaan jos maatilasta, muusta yrityksestä tai niiden osasta määrätyn perintö- tai lahjaveron suhteellinen osa koko verosta on 1 700 euroa tai enemmän, tämän veron osan maksuaikaa pidennetään verovelvollisen ennen verotuksen toimittamista Verohallinnolle tekemästä pyynnöstä. Vero kannetaan yhtä suurina, vähintään 850 euron suuruisina vuotuiserinä enintään viiden vuoden aikana.
Yritysten ja maatilojen sukupolvenvaihdoksia koskevilla huojennussäännöksillä on pyritty estämään se, että maatalouden ja muun yritystoiminnan jatkuvuus perintö- ja lahjaveron johdosta vaarantuisi, kun varallisuus siirtyy perintönä tai lahjana toimintaa jatkavalle perilliselle tai lahjansaajalle.
Alun perin huojennus merkitsi yritysvarallisuuden arvostamista käyvän arvon sijasta varallisuusverotuksessa noudatettuun arvoon. Verotusarvojen noustua ja huojennuksen alkuperäisen merkityksen pienennyttyä yritysten ja maatilojen sukupolvenvaihdoksiin kohdistuvaa verotusta kevennettiin vuonna 2004 voimaan tulleella lainmuutoksella siten, että arvostamistaso alennettiin 40 prosenttiin varallisuusverotuksessa noudatetusta arvosta.
Seuraavan, pääministeri Matti Vanhasen II hallituksen tavoitteena oli hallituksen ohjelman mukaisesti poistaa perintö- ja lahjaverotus kokonaan yritysten sekä maa- ja metsätilojen sukupolvenvaihdoksilta kohdistamalla huojennus ainoastaan aitoon tuotannolliseen toimintaan liittyvään omaisuuteen. Tästä kuitenkin luovuttiin muun muassa sen vuoksi, että oli vaikea löytää sellaisia yleisesti sovellettavia periaatteita huojennuskelpoisen ja huojennuksen ulkopuolelle jäävien varojen määrittämisessä, jotka yhtäläisesti soveltuisivat eri toimialoilla toimiviin ja erilaisessa tilanteessa oleviin yrityksiin. Sen sijasta hallitus esitti (HE 53/2008 vp), että arvostamistaso alennetaan 40 prosentista 20 prosenttiin arvostamislain mukaisesta arvosta. Käsiteltäessä esitystä eduskunnan perustuslakivaliokunnassa kävi kuitenkin ilmi, että esitys saattaa olla perustuslain yhdenvertaisen kohtelun periaatteen vastainen siten että lakiesitystä ei voitaisi käsitellä tavallisessa säätämisjärjestyksessä. Hallitus päätti lopulta peruuttaa esityksen ja esitti sukupolvenvaihdoshuojennuksen muuttamisen sijasta perintöveroasteikkoa ja lahjaveroasteikkoa muutettavaksi yleisesti siten, että veroprosentteja alennettaisiin kolmella prosenttiyksiköllä kaikissa portaissa.
Vuonna 2013 huojennusta sovellettiin noin 2 600 perinnön ja lahjan saajan verotuksessa. Veronhuojennuksen yhteismäärä oli 110 miljoonaa euroa.
Seuraavassa esitetyt tiedot koskevat niitä noin 1 900 lahjaa, joissa oli luovutettu pelkästään huojennuskelpoista maatilavaralli-suutta (1 100 tapausta) tai yritysvarallisuutta (800 tapausta) ja joista on lisäksi ollut käytettävissä tieto varojen käyvistä arvoista. Näiden varojen yhteenlaskettu käypä arvo oli runsaat 800 miljoonaa euroa, veronhuojennuksen yhteismäärä 75 miljoonaa euroa (maatilat 28,2 ja muut yritykset 46,5 miljoonaa euroa) ja huojennuksen jälkeen maksettavaksi jäänyt määrä noin 25 miljoonaa euroa (maatilat 3,0 ja muut yritykset 21,8 miljoonaa euroa). Verotettava, aliarvostuksen jälkeinen määrä jäi alle 200 000 euron yli 93 prosentissa tapauksista. Tapauksia, joissa määrä ylitti 1 000 000 euroa, oli noin 30.
Huojennuksen tuoma etu on varsin mittava. Maatilavarallisuuden luovutuksissa efektiivinen saajakohtainen veroprosentti (maksettavan veron suhde varojen käypään arvoon) oli keskimäärin 1,1 (aritmeettinen keskiarvo) ja muun yritysvarallisuuden luovutuksissa keskimäärin 2,8 prosenttia.
Alla olevasta kuviosta ilmenee vuonna 2013 tehtyjen muuta yritystä kuin maatilaa koskevien huojennuspäätösten lukumäärä (oikea pystyakseli) ja efektiivinen veroaste (vasen pystyakseli) luokiteltuna yritysvarallisuuden määrän mukaan.
Kuvio 1
Vuonna 2013 maksunlykkäystä sovellettiin noin 1 100 perinnön tai lahjan saajan verotuksessa, kaikki huojennustapaukset huomioon ottaen. Tapauksista perintösaantoja oli noin 200 ja lahjoja 900. Veron yhteismäärä, johon lykkäys kohdentui, oli noin 40 miljoonaa euroa.
Alla olevasta taulukosta havaitaan, että lykkäystä hakivat erityisesti suuria perintöjä ja lahjoja saaneet verovelvolliset. Taulukosta havaitaan myös, että valtaosa suurista maksuunpannuista veroista on maksunlykkäyksen piirissä. Taulukko sisältää tapaukset, joissa luovutettiin vain huojennuksen piiriin kuuluvia varoja ja joissa varojen käypä arvo on tiedossa.
Edellä selostetun veroprosenttien alentamisen jälkeen perintö- ja lahjaveroasteikkoja on kiristetty kolmeen otteeseen osana valtiontalouden tasapainottamiseen tähtääviä verotuloja lisääviä toimenpiteitä.
Vuoden 2012 alusta ensimmäisen veroluokan veroasteikkoihin lisättiin uusi neljäs porras 200 000 euroa ylittävän perintöosuuden tai lahjan osalta. Veroprosentiksi tuli 16, kun ennen muutosta voimassa olleissa asteikoissa korkeinta 13 prosentin verokantaa sovellettiin perintöosuuden 60 000 euroa ylittävään osaan ja lahjan 50 000 euroa ylittävään osaan.
Osana valtiontalouden sopeutustoimia ja valtioneuvoston vuosia 2013—2016 koskevan kehyspäätöksen mukaisesti perintö- ja lahjaveroasteikkoihin lisättiin vuoden 2013 alusta väliaikaisesti uusi ylin porras 1 000 000 euroa ylittäville perintöosuuksille ja lahjoille.
Kuluvan vuoden alusta perintöveroasteikkoja ja lahjaveroasteikkoja muutettiin korottamalla asteikkojen kaikkia rajaveroprosentteja sekä I että II veroluokassa yhdellä prosenttiyksiköllä. Lisäksi määräaikaiseksi säädetty yli 1 000 000 euron ylittäviin lahjoihin ja perintöosuuksiin sovellettava ylin porras, jossa rajaveroaste I veroluokassa on 19, säädettiin pysyväksi. Muutosten yhteisvaikutuksena ylimmän portaan rajaveroprosentiksi tuli I veroluokassa 20.
Veroasteiden korotukset ovat lisänneet verokustannusta myös sukupolvenvaihdosten yhteydessä. Esimerkiksi yritysvarallisuutta käsittävästä lahjasta, jonka huojennussäännösten mukainen aliarvostettu arvo on 500 000 euroa, suoritettavan veron määrä on noussut 22 prosentilla. Jos vastaava arvo on 2 000 000 euroa, nousua on 40 prosenttia.
Pääministeri Alexander Stubbin hallituksen ohjelman mukaan selvitetään pikaisesti kasvun ja työllisyyden kannalta vaikuttavimmat keinot yritysten sukupolvenvaihdosten helpottamiseksi, mukaan lukien maa- ja metsätalousyritykset. Asiaa koskeva valtiovarainministeriön, maa- ja metsätalousministeriön sekä työ- ja elinkeinoministeriön yhteinen selvitys (Selvitys keinoista yritysten suku-polvenvaihdosten helpottamiseksi, VM 126:00/2014) valmistui 11 päivänä lokakuuta 20141. Selvitys muodostuu ministeriöiden aihepiiriä koskevista muistioista sekä niissä esitettyjä arvioita ja toimenpidesuosituksia koskevasta tiivistelmästä. Muistioissa esitetyt kannanotot ovat ministeriöiden omia näkemyksiä, eivätkä edusta ministeriöiden yhteistä kantaa.
Valtiovarainministeriön muistiossa keskitytään arvioimaan yritysten sukupolvenvaihdoshuojennuksen ja maksunlykkäyksen kehittämistä. Johtopäätöksenä todetaan, että liikkumavara huojennuksen kehittämiseksi sukupolvenvaihdosten edistämiseksi vaikuttaisi varsin pieneltä. Tämän katsotaan olevan ennen kaikkea seurausta huojennuksen laajentamiseen eri tavoin liittyvistä varsin hankalista perustuslain yhdenvertaisuusperiaatteeseen kytkeytyvistä pulmista. Maksuajan pidentämistä viidestä vuodesta pidetään sen sijaan mahdollisena ja samalla luontevana ratkaisuna sukupolvenvaihdoksen verokustannuksesta aiheutuvien likviditeettiongelmien vähentämiseksi.
Vaikka viime vuosien veroasteikkojen muutokset ovatkin lisänneet mainittavammin verokustannusta vain verrattain pienen verovelvollisjoukon osalta, maksuajan pidentäminen veron maksun rahoituksen helpottamiseksi on hallituksen mielestä aiheellista, kun otetaan lisäksi huomioon vallitseva taloudellinen tilanne.
1Selvitys on saatavilla VM:n hankerekisteristä internet-osoitteesta http://hare.vn.fi/mHankePerusYpSelaus.asp?h_iId=20705
Maatilojen ja muiden yritysten sukupolvenvaihdosten helpottamiseksi ehdotetaan perintö- ja lahjaverolain 56 §:n 2 momenttia muutettavaksi siten, että vero, jonka maksamiseen on myönnetty pidennystä, voitaisiin kantaa enintään seitsemän vuoden aikana nykyisen enintään viiden vuoden sijasta. Säännöksiin sisältyviin euromääräisiin 1 700 ja 850 euron raja-arvoihin ei ehdoteta muutoksia.
Julkisten saatavien perinnästä säädetään verojen ja maksujen täytäntöönpanosta annetussa laissa (706/2007). Lain 20 §:n mukaan julkinen saatava vanhentuu viiden vuoden kuluttua sitä seuranneen verovuoden alusta, jona se on määrätty tai maksuunpantu ja muussa tapauksessa sitä seuranneen vuoden alusta, jona se on erääntynyt. Lain 21 §:n mukaan vanhentunutta julkista saatavaa ei saa periä.
Kun maksuaika pitenisi seitsemään vuoteen, veron perimisen turvaamiseksi laiminlyöntitilanteissa on vanhentumisajasta säädettävä näitä tilanteita silmällä pitäen erikseen. Tämän vuoksi ehdotetaan, että vero, joka kannetaan useamman kuin viiden vuoden aikana, vanhentuu seitsemän vuoden kuluttua sitä seuranneen vuoden alusta, jona vero on määrätty. Asiasta säädettäisiin perintö- ja lahjaverolain 56 §:n 3 momentissa, jolloin nykyinen 3 momentti siirtyisi 4 momentiksi.
Ehdotetun seitsemän vuoden vanhentumisajan lisäksi veroon sovellettaisiin verojen ja maksujen täytäntöönpanosta annetun lain 21 §:n 2 momentissa olevia erityisiä vanhentumissäännöksiä. Vero voitaisiin esimerkiksi periä ulosmitatuista varoista seitsemän vuoden vanhentumisajan umpeen kuluttuakin, jos ulosmittaus on toimitettu ennen sitä.
Maksuajan pidentäminen nykyisestä enintään viidestä vuodesta seitsemään vuoteen vaikuttaa verotulojen kertymisajankohtaan siten, että vuotuiset verotulot vähenisivät noin 6 miljoonalla eurolla ajanjaksolla 2015—2021. Arvio perustuu oletukseen siitä, että lykätyn veron määrä pysyy vuosittain samalla tasolla. Muutoksen verotuloja vähentävä vaikutus on ajanjakson alkuvuosina keskimääräistä pienempi ja loppuvuosina suurempi, sillä maksuajan pidennys siirtää veron maksua aiemmilta vuosilta myöhemmille. Vuonna 2015 maksuajan pidentämisellä ei välttämättä ole juuri lainkaan vaikutusta veron kertymään verotuksen toimittamisesta ja veron suorittamiselle varattavasta määräajasta (huojennustapauksissa 6 kuukautta) aiheutuvien viipeiden johdosta. Seitsemän vuoden jälkeen maksuajan pidentämisellä ei enää olisi vaikutusta verokertymään.
Maksuajan pidentämisestä hyötyvät ne verovelvolliset, jotka maksuaikahuojennusta hakevat ja joilla maksettavaksi jäävän veron määrä on vähintään 4 250 euroa. Vuonna 2013 kyseinen raja ylittyi noin 740 perinnön ja lahjan saajan kohdalla Näistä noin 260 koski maatilavarallisuutta ja 480 muuta yritystä.
Maksunlykkäyksen vaikutusten arvioidaan vastaisuudessakin kohdistuvan pääasiassa suuria perintöjä ja lahjoja saaviin verovelvollisiin, sillä heille maksuajan pidentämisestä syntyvä veronmaksun euromääräinen lykkäysetu on suurempi kuin pieniä perintöjä ja lahjoja saaville verovelvollisille.
Muutoksen vaikutusta verovelvolliselle voidaan havainnollistaa kuvaamalla, minkä määräinen osingonjako suhteessa osakeyhtiön nettovarallisuuteen on tarpeen, jotta osakas voi suoriutua veron maksamisesta osinkoon kohdistuvan veron jälkeisellä netto-osingolla (Laskennan perusteet ilmenevät edellä mainitusta selvityksestä VM 126:00/2014). Alla olevan kaavion ylin käyrä kuvaa tarvittavan osingon suhdetta nettovarallisuuteen, kun vero rahoitetaan kokonaan yhden vuoden osingolla. Alemmat käyrät kuvaavat vastaavasti tarvittavan osingon suhdetta nettovarallisuuteen, kun vero maksetaan viiden vuoden (keskimmäinen käyrä) tai seitsemän vuoden (alin käyrä) aikana tasasuuruisin erin maksunlykkäystä hyödyntäen. Laskelmassa on käytetty vuoden 2015 veroperusteita.
Kuvio 2
Mahdollisuus jaksottaa veron maksu useammalle vuodelle helpottaa välittömästi yksityisliikkeen tai maatilan toimintaa jatkavan perinnön tai lahjan saajan edellytyksiä rahoittaa myös ansiotoimintaansa.
Yhtiömuotoisten yritysten kohdalla muutoksella on selvimmin vaikutusta sellaisissa yhtiöissä, joissa perinnön tai lahjan saajalla tai näiden lähipiiriin kuuluvilla on mahdollisuus vaikuttaa yhtiön osingonjakopolitiikkaan. Näissä yhtiöissä maksuajan pidentäminen vähentää tarvetta kasvattaa jaettavan osingon määrää normaalista osakkaalle verosta aiheutuvan lisärahoitustarpeen vuoksi, mikä vastaavasti parantaa yhtiön omaa rahoitusasemaa.
Ehdotuksella ei ole vaikutusta tilanteissa, joissa perinnön tai lahjan saaja ei ole oikeutettu sukupolvenvaihdoshuojennukseen esimerkiksi sen johdosta, että osakeyhtiömuotoisessa yrityksessä vaadittu 10 prosentin omistusosuusvaatimus tai vaatimus saajan osallistumisesta yhtiön toimintaan ei täyty.
Esitys on valmisteltu valtiovarainministeriössä.
Laki ehdotetaan tulemaan voimaan 1 päivänä kesäkuuta 2015.
Voimaantulosäännöksen 2 momentin mukaisesti lakia sovellettaisiin, kun verovelvollisuus on alkanut 1 päivänä tammikuuta 2015 tai sen jälkeen. Jos verotus on tällaisessa tapauksessa jo toimitettu ennen lain voimaantuloa, vaatimus maksuajan pidentämisestä ehdotuksen mukaisesti voitaisiin esittää vielä kahden kuukauden kuluessa lain voimaantulosta.
Lykkäystilanteissa ensimmäinen erä on veronkannosta annetun valtiovarainministeriön asetuksen (747/2005) 4 §:n 2 momentin mukaan suoritettava viimeistään sen kalenteri-kuukauden ensimmäisenä päivänä, joka alkaa lähinnä kuuden kuukauden kuluttua perintö- tai lahjaverotuksen toimittamispäivää seuraavan kuukauden alusta lukien. Näin ollen ei käytännössä voi esiintyä tilanteita, joissa ensimmäinen erä olisi jo ehditty maksaa ennen lain voimaantuloa.
Edellä esitetyn perusteella annetaan edus-kunnan hyväksyttäväksi seuraava lakiehdotus:
Lakiehdotus
Eduskunnan päätöksen mukaisesti
muutetaan perintö- ja lahjaverolain (378/1940) 56 §:n 2 momentti, sellaisena kuin se on laissa 909/2001, ja
lisätään 56 §:ään, sellaisena kuin se on laeissa 318/1994, 909/2001 ja 523/2010, uusi 3 momentti, jolloin nykyinen 3 momentti siirtyy 4 momentiksi, seuraavasti:
56 §Vero, jonka maksamiseen on myönnetty pidennystä 1 momentin mukaan, kannetaan yhtä suurina, vähintään 850 euron määräisinä vuotuiserinä enintään seitsemän vuoden aikana. Tarkempia säännöksiä veron kantamisesta erissä annetaan valtiovarainministeriön asetuksella. Pidennetyltä maksuajalta ei peritä korkoa.
Useamman kuin viiden vuoden aikana kannettava vero vanhentuu verojen ja maksujen täytäntöönpanosta annetun lain (706/2007) 20 §:stä poiketen seitsemän vuoden kuluttua laskettuna sitä seuranneen vuoden alusta, jona vero on määrätty.
Tämä laki tulee voimaan päivänä kuuta 20 .
Lakia sovelletaan, kun verovelvollisuus on alkanut 1 päivänä tammikuuta 2015 tai sen jälkeen. Jos verotus on toimitettu ennen tämän lain voimaantuloa, vaatimus maksuajan pidentämisestä voidaan 56 §:n 1 momentista poiketen esittää kahden kuukauden kuluessa tämän lain voimaantulosta.
Helsingissä 12 päivänä helmikuuta 2015
Pääministerin sijainen, valtiovarainministeri
ANTTI RINNE
Lainsäädäntöneuvos
Jukka Vanhanen