Esityksessä ehdotetaan uudistettavaksi vapaaehtoisten eläkevakuutusten tuloverotusta koskevat säännökset. Muutoksia ehdotetaan tuloverolakiin, työnantajan sosiaaliturvamaksusta annettuun lakiin, verotusmenettelystä annettuun lakiin ja elinkeinotulon verottamisesta annettuun lakiin.

Keskeiset rakenteelliset muutokset koskevat pääomatuloverotukseen siirtymistä omaehtoisen eläkevakuutussäästämisen verotuksessa sekä vähennysjärjestelmän uudistamista.

Verovelvollisen itselleen tai puolisolleen ottaman vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen verotus siirrettäisiin pääomatuloverotuksen piiriin. Vakuutusmaksut vähennettäisiin pääomatulosta. Toissijaisesti vähennys tehtäisiin ansiotulon verosta alijäämähyvityksenä. Vakuutuksen perusteella maksettava eläke verotettaisiin pääomatulona.

Vakuutusmaksujen vähennyskelpoisuutta rajoittavasta kokonaiseläketurvan tasoon liittyvästä vaatimuksesta luovuttaisiin. Vähennyskelpoinen enimmäismäärä olisi 5 000 euroa vuodessa. Jos työnantaja on ottanut verovelvolliselle vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen, verovelvollinen voisi vähentää itse ottamansa vakuutuksen maksuja enintään 2 500 euroa. Puolisot vähentäisivät lähtökohtaisesti oman vakuutuksensa maksut itse. Vähennysetu voisi siirtyä toiselle puolisolle alijäämähyvityksen kautta.

Vakuutusmaksujen vähennyskelpoisuuden edellytyksenä oleva 60 vuoden eläkeikä korotettaisiin 62 vuoteen.

Työnantajan työntekijöille järjestämät vapaaehtoiset kollektiiviset lisäeläkejärjestelyt kuuluisivat nykyiseen tapaan ansiotuloverotuksen piiriin. Työntekijän maksuosuuden vähennysoikeus ei enää riippuisi etuustasosta. Työntekijä voisi vähentää maksamiaan maksuja 5 000 euroa vuodessa, kuitenkin enintään 5 prosenttia palkasta. Vähennyskelpoisuus edellyttäisi vähintään 60 vuoden eläkeikää.

Työnantajan ottaman vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksut luettaisiin työntekijän veronalaiseen tuloon kokonaiseläketurvan tasosta riippumatta vain siltä osin kuin niiden määrä ylittää 8 500 euroa vuodessa.

Ulkomaisesta vakuutuslaitoksesta otettuja vakuutuksia koskevia säännöksiä muutettaisiin siten, että Euroopan talousalueella asuvasta tai siellä kiinteästä toimipaikasta toimivasta vakuutuslaitoksesta otettuihin vakuutuksiin sovellettaisiin samoja säännöksiä kuin kotimaasta otettuihin vakuutuksiin.

Työnantajan sosiaaliturvamaksusta annettua lakia muutettaisiin siten, että työnantaja ei olisi velvollinen maksamaan työnantajan sosiaaliturvamaksua työntekijälle ottamansa vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksujen perusteella siltä osin kuin maksujen yhteismäärä ei ylitä 8 500 euroa vuodessa.

Elinkeinotulon verottamisesta annettua lakia muutettaisiin siten, että osakeyhtiön tai henkilöyhtiön yrityksessä työskentelevälle yrittäjäasemassa olevalle ottaman vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksujen vähennysoikeutta yhtiön verotuksessa koskeva rajoitus kumottaisiin. Yhtiön maksamia maksuja kohdeltaisiin samalla tavalla omistajayrittäjän ja muiden työntekijöiden verotuksessa.

Lait ovat tarkoitetut tulemaan voimaan vuoden 2005 alusta. Lakeja sovellettaisiin lain voimaantulon jälkeen maksettuihin vakuutusmaksuihin ja eläkkeisiin. Tuloverolakiin liittyy useita siirtymäsäännöksiä. Verovelvollisen itselleen tai puolisolleen ennen hallituksen esityksen antamispäivää ottamaan eläkevakuutukseen sovellettaisiin vielä verovuonna 2005 lain voimaantullessa voimassa olleita säännöksiä. Eläke, joka maksetaan tällaisen eläkevakuutuksen perusteella ennen lain voimaantuloa tai verovuonna 2005 tehdyistä maksuista kertyneestä säästöstä verotettaisiin ansiotulona. Esityksen antamispäivänä tai sen jälkeen otetun vakuutuksen maksujen vähennyskelpoisuuden edellytyksenä olevaa 62 vuoden ikärajaa sovellettaisiin jo vuodelta 2004 toimitettavassa verotuksessa. Kollektiiviseen lisäeläkejärjestelyyn sovellettaisiin lain voimaantullessa voimassa olleita säännöksiä, jos verovelvollinen on ollut työnantajan järjestämän kollektiivisen lisäeläkejärjestelyn piirissä ennen esityksen antamispäivää. Laki liittyy valtion vuoden 2005 talousarvioesitykseen.

---

Henkilövakuutusten tuloverotus on eriytynyt siten, että henkivakuutuskorvauksiin sovelletaan pääomatuloverotusta ja eläkevakuutukseen perustuviin eläkkeisiin muiden eläkkeiden tapaan ansiotuloverotusta. Henkivakuutuksesta maksetut vakuutusmaksut eivät ole vähennyskelpoisia, mutta saadusta vakuutussuorituksesta on veronalaista vain tuotto, kun suoritus maksetaan lyhyempänä kuin kahden vuoden aikana vakuutetulle itselleen tai tämän lähiomaisille.

Eläkevakuutuksen maksut ovat tuloverolain (1535/1992) 96 §:ssä säädetyllä tavalla vähennyskelpoisia, ja vakuutukseen perustuva eläke on verotettavaa ansiotuloa. Maksun vähennyskelpoisuutta ja eläkkeen verottamista koskevien säännösten lisäksi eläkevakuutusten verotuksen kokonaisuuteen kuuluu työnantajan työntekijälle ottaman vakuutuksen maksujen verokohtelu työntekijän verotuksessa sekä yrityksen omistajayrittäjän maksujen vähennyskelpoisuus yhtiön verotuksessa.

Vapaaehtoisen eläkevakuutuksen maksut ovat vähennyskelpoisia rajoitetusti. Vapaaehtoisena eläkevakuutuksena pidetään sellaista vanhuuseläkevakuutusta ja perhe-eläkevakuutusta sekä näihin liittyvää työkyvyttömyyseläkevakuutusta ja työttömyyseläkevakuutusta, johon perustuva eläke on tarkoitettu maksettavaksi toistuvina erinä puolivuosittain tai lyhyemmin väliajoin vakuutetun tai edunsaajan jäljellä olevan eliniän tai vähintään kahden vuoden ajan.

Eläke maksetaan vakuutetulle vanhuus-, työkyvyttömyys- tai työttömyyseläkkeenä taikka vakuutetun kuoltua vakuutussopimuksessa määritellylle edunsaajalle perhe-eläkkeenä. Vakuutuksen ottajana voi olla muu kuin vakuutettu itse, esimerkiksi puoliso tai työnantaja. Vakuutuksen ottaja omistaa vakuutuksen ja käyttää sen suhteen määräämisvaltaa. Vakuutuksen ottaja voi siirtää omistusoikeuden toiselle. Työnantaja voi esimerkiksi siirtää vakuutuksen omistusoikeuden vakuutetun työntekijän uudelle työnantajalle. Eräissä tilanteissa vakuutuksen ottajalla on oikeus irtisanoa vakuutus ja saada vakuutuksen takaisinostoarvo. Vakuutussopimuksessa tyypillisesti rajoitetaan takaisinosto-oikeutta, jos vakuutuksen ottajana on muu kuin vakuutettu itse.

Pakollisen eläketurvan maksut

Pakollisesta eläketurvasta maksetut maksut ovat kokonaisuudessaan vähennyskelpoisia. Pakollisia ovat eläkevakuutukset, jotka vakuutettu tai työnantaja on velvollinen ottamaan lain sitovan säännöksen tai työehtosopimuksen perusteella. Työnantaja on työntekijäin eläkelain (395/1961, jäljempänä TEL) tai muiden työeläkelakien nojalla velvollinen järjestämään työntekijöilleen vähimmäisehdot täyttävän eläketurvan, jonka rahoittamiseen työntekijät osallistuvat maksamalla työntekijän eläkevakuutusmaksua. Yrittäjät ovat velvollisia järjestämään eläketurvansa yrittäjien eläkelain (468/1969, jäljempänä YEL), tai maatalousyrittäjän eläkelain (467/1969, jäljempänä MYEL) mukaisesti.

Työnantajan ja yrittäjän vapaaehtoisten lisäeläkejärjestelyjen maksut

Työnantaja voi täydentää työntekijöidensä pakollista peruseläketurvaa vakuutusyhtiössä, eläkesäätiössä tai eläkekassassa järjestetyllä vapaaehtoisella kollektiivisella tai yksilöllisellä lisäeläketurvalla. Vapaaehtoinen lisäeläke voi olla lakisääteinen, millä tarkoitetaan ehdoiltaan laissa säädettyjä eläkevakuutuksia, joiden ottaminen kuitenkin on vapaaehtoista. Tällaisia lakisääteisiä vapaaehtoisia vakuutuksia ovat TEL:n, YEL:n, ja MYEL:n mukaiset rekisteröidyt lisäeläkevakuutukset.

Eläkesäätiössä ja -kassassa järjestetyn kollektiivisen lisäeläketurvan maksut samoin kuin rekisteröidyn lakisääteisen lisäeläketurvan maksut ovat kokonaan vähennyskelpoisia. Kokonaan vähennyskelpoisia ovat myös vakuutusyhtiössä kollektiivisesti järjestetyn lisäeläketurvan maksut, jos lisäeläketurva vastaa eduiltaan enintään rekisteröityä lisäeläketurvaa.

Rekisteröidyllä lisäeläkejärjestelyllä tarkoitetaan TEL:n, YEL:n tai MYEL:n mukaisesti järjestettyä lisäeläkejärjestelyä, joka on sosiaali- ja terveysministeriön määräämien ehtojen mukaisesti rekisteröity eläketurvakeskuksessa.

TEL:n mukainen rekisteröity lisäeläkevakuutus on aina kollektiivinen. Siinä kokonaiseläkkeen tavoitetaso on enintään 66 prosenttia eläkepalkasta. Työntekijöiltä voidaan periä puolet lisäeläkevakuutuksen maksusta. Rekisteröity YEL:n ja MYEL:n mukainen lisäeläke on puolestaan yksilöllinen. Rekisteröidyt lisäeläkejärjestelmät on suljettu vuoden 2000 lopussa, eikä uusia vakuutettuja ole voitu ottaa niiden piiriin. YEL:n mukaisia rekisteröityjä lisäeläkevakuutuksia on noin 300 kappaletta. MYEL:n mukaisia lisäeläkevakuutuksia ei enää ole voimassa lainkaan.

Työnantajan eläkesäätiön kautta järjestämän lisäeläketurvan piiriin voivat kuulua säätiön säännöissä määritellyistä henkilöistä muodostuvaan ryhmään kuuluvat henkilöt. Eläkesäätiöissä vakuutetut eivät osallistu eläketurvansa rahoittamiseen. Eläkekassan kautta järjestetyn lisäeläketurvan piiriin voivat kuulua yhden tai useamman työnantajan työntekijät, ammatin tai ammattialaan kuulumisen taikka rekisteröidyn yhdistyksen jäsenyyden perusteella määräytyvä henkilöryhmä tai sen osa. Eläkekassat voivat periä säännöissä määrätyn osuuden vakuutusmaksusta työntekijältä. Eläkekassoissa uusia lisäeläkejärjestelyjä ei ole perustettu 1960- luvun jälkeen.

Itse otetun vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksut

Verovelvollinen voi ottaa itse vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen henkivakuutusyhtiöstä.

Vakuutusmaksut ovat vähennyskelpoisia tuloverolain 96 §:n 2—6 momentissa säädetyin rajoituksin. Eläkevakuutuksen verotuki on haluttu rajata tilanteisiin, joissa se täydentää vajaaksi jäävää pakollista eläketurvaa. Tämän vuoksi vähennyskelpoisuus on asetettu riippuvaksi vakuutetun kokonaiseläketurvan tasosta, sekä eläkeiästä, joka on 60 vuotta. Maksut ovat vähennyskelpoisia vain siltä osin, kuin eläke yhdessä pakolliseen ja vapaaehtoiseen eläketurvaan perustuvien muiden eläkkeiden kanssa ei ylitä niin sanottua peruseläketurvaa, joka on 60 prosenttia siitä tulosta, jonka perusteella lakisääteinen eläketurva laskettaisiin, jos vakuutettu olisi vakuutuksen ottamisvuonna tullut työkyvyttömäksi. Vuosittain vähennettävä enimmäismäärä on 8 500 euroa, mihin voi sisältyä verovelvollisen puolison vakuutuksen maksuja enintään 2 500 euroa.

Kokonaiseläketurvan tasosta riippumatta vakuutusmaksut ovat vähennyskelpoisia 8 500 euroon asti, jos vakuutukseen perustuva eläke yhdessä muiden eläkkeiden kanssa on kuukaudessa enintään 850 euroa.

YEL:n ja MYEL:n mukaan vakuutettujen henkilöiden vapaaehtoisen eläkevakuutuksen maksut ovat samoin vähennyskelpoisia 8 500 euroon asti vaikka peruseläketurva ylittyy, jos eläke yhdessä yrittäjän muiden eläkkeiden kanssa on enintään YEL tai MYEL 11 §:n 1 momentin mukaan lasketun enimmäislisäeläketurvan suuruinen. Osoittaakseen kokonaiseläketurvan tasoa koskevan edellytyksen täyttyvän verovelvollisen tulee esittää vakuutuslaitoksen antama selvitys eläketurvansa tasosta.

Ilman eläketurvaselvitystä verovelvollinen voi vähentää enintään 2 500 euroa, kuitenkin enintään 10 prosenttia puhtaan ansiotulonsa määrästä.

Siltä osin kuin vakuutus ei täytä edellä mainittuja edellytyksiä tai jos säädetyt enimmäisrajat ylittyvät, maksusta on vähennyskelpoista 60 prosenttia. Vähennysprosentti on mitoitettu siten, että eläkevakuutuksen verokohtelu olisi mahdollisimman neutraali muuhun sellaiseen säästämiseen verrattuna, jossa verotus lykkääntyy säästämisajan loppuun. Vuosittainen vähennyskatto on 5 000 euroa. Vähennys on tehtävissä myös puolison vakuutusmaksuista.

Kertamaksullisen eläkevakuutuksen maksut eivät ole vähennyskelpoisia. Verovelvollisen ottamaan kertamaksulliseen eläkevakuutukseen perustuva eläkesuoritus on osittain verovapaa siten, että veronalainen osuus riippuu eläkkeensaajan iästä verovuoden päättyessä.

Työnantaja voi täydentää työntekijän eläketurvaa vapaaehtoisella yksilöllisellä eläkevakuutuksella. Lisäeläkejärjestely voi sisältää esimerkiksi peruseläkkeen alennetun eläkeiän tai määrällistä lisäeläkettä.

Työnantajan maksamasta eläkevakuutusmaksusta työntekijälle tulevaa etuutta ei katsota tuloverolain 68 §:n 2 momentin nojalla työntekijän veronalaiseksi tuloksi siltä osin kuin maksu olisi työntekijän verotuksessa kokonaan vähennyskelpoinen. Tässä suhteessa yksilöllisten eläkevakuutusten maksujen verokohtelu poikkeaa kollektiivisen lisäeläketurvan maksujen verokohtelusta. Työntekijän tuloksi ei lueta työantajan kollektiivisesta lisäeläkejärjestelystä maksamia maksuja.

Siltä osin kuin vakuutusmaksut olisivat työntekijän maksamina vähennyskelvottomia tai oikeuttaisivat vain 60 prosentin vähennykseen, työnantajan maksama vakuutusmaksu luetaan veronalaiseen tuloon. Viimeksi mainitussa tapauksessa työntekijä voi vähentää tuloksi luetusta työnantajan maksamasta vakuutusmaksusta 60 prosenttia, kuitenkin enintään 5 000 euroa. Tuloksi luettu määrä katsotaan palkaksi, josta työnantajan on toimitettava ennakonpidätys ja maksettava työnantajan sosiaaliturvamaksu.

Yrityksen yrittäjäasemassa olevalle ottaman vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksujen verokohtelu poikkeaa työsuhteessa olevalle otetun vakuutuksen maksujen verokohtelusta. Elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 8 §:n 2 momentin mukaan avoimen yhtiön yhtiömiehelleen, henkilöyhtiön vastuunalaiselle yhtiömiehelleen ja osakeyhtiön määräävässä asemassa olevalle osakkaalleen ottaman vakuutuksen maksujen vähennyskelpoisuutta on rajoitettu yhtiön verotuksessa jäljempänä kuvatulla tavalla. Yhtiön verotuksessa vähennyskelvotontakaan vakuutusmaksua ei tuloverolain 68 §:n 2 momentin nojalla lueta vakuutetun veronalaiseen tuloon.

Vakuutusmaksujen verokohtelua ei ole tyhjentävästi ratkaistu mainitun 68 §:n säännöksin. Jos esimerkiksi palkanmaksua on korvattu eläkevakuutuksella, maksut katsotaan palkkatuloksi, vaikka säädetyt enimmäismäärät eivät ylittyisi. Osakeyhtiön maksaman osakkaalle otetun vakuutuksen maksujen osalta on otettava huomioon myös peitellyn osingon verotusta koskevat säännökset.

Elinkeinotoiminnassa työskennelleiden henkilöiden eläkeoikeuksien järjestämisestä johtuvat vakuutusmaksut ovat elinkeinoverotuksessa vähennyskelpoisia tulon hankkimisesta johtuneita menoja. Työnantajan maksut perustamalleen eläkelaitokselle tai säätiölle ovat vähennyskelpoisia siihen määrään asti, joka tarvitaan eläke- tai muista sellaisista sitoumuksista johtuvan vastuun peittämiseen.

Yrittäjäasemassa olevien henkilöiden vapaaehtoisten eläkevakuutusten maksujen vähennyskelpoisuutta on kuitenkin rajoitettu. Avoimen yhtiön yhtiömiehen ja kommandiittiyhtiön vastuunalaisen yhtiömiehen yksilöllisen eläkevakuutuksen vakuutusmaksut voidaan elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (360/1968) 8 §:n 2 momentin mukaan vähentää yhtiön verotuksessa vain siltä osin kuin maksut olisivat vähennyskelpoisia vakuutetun verotuksessa. Sama koskee osakeyhtiön sellaista osakasta, jota ei TEL 1 d §:n mukaan pidetä yhtiöön työsuhteessa olevana.

Liikkeen- ja ammatinharjoittajan sekä maatalousyrittäjän maatalouden tai elinkeinotoiminnan tulosta voidaan vähentää vain pakolliset eläkevakuutusmaksut. Vaihtoehtoisesti ne voidaan vähentää tuloverolain 96 §:n säännösten nojalla yrittäjän henkilökohtaisessa verotuksessa puhtaasta ansiotulosta edellyttäen, että saman vakuutuksen maksuja ei ole vähennetty elinkeinotoiminnan tai maatalouden tulosta. Liikkeen- ja ammatinharjoittajan sekä maatalousyrittäjän vapaaehtoisen eläkevakuutuksen maksut vähennetään tuloverolain 96 §:n mukaisesti puhtaasta ansiotulosta.

Eläkevakuutusten maksujen vähennysoikeus koskee vain vakuutusta, joka on otettu suomalaisesta vakuutuslaitoksesta. Sellaisena pidetään myös ulkomaisen vakuutuslaitoksen suomalaista sivuliikettä. Ulkomailta otetut vapaaehtoiset eläkevakuutukset ovat kuitenkin eräin rajoituksin vähennyskelpoisia ulkomailta Suomeen muuttaneelle rajoitetusti verovelvolliselle. Vähennyskelpoisuuden rajoittamisella on pyritty turvaamaan verojärjestelmän johdonmukaisuutta eli maksujen vähennyskelpoisuuden ja eläketulon veronalaisuuden välistä vastaavuutta. Lisäksi ulkomailta otettujen vakuutusten valvonnan ja niihin liittyvän tiedonsaannin ei ole katsottu olevan riittäviä.

Eläkevakuutusmaksujen vähennyskelpoisuutta koskeviin säännöksiin on viime vuosikymmenellä tehty kahdesti merkittävämpiä muutoksia. Muutosvaiheisiin liittyvien siirtymäsäännösten johdosta eri aikoina otettuihin vakuutuksiin sovelletaan osin eri säännöksiä.

Ennen 1 päivää lokakuuta 1992 otettujen vakuutusten maksujen vähennyskelpoisuuteen ei liity erityistä määräikää. Käytännössä alin eläkeikä on 55 vuotta. Näiden vakuutusten maksuista verovelvollinen voi vähentää vuosittain 10 prosenttia ansiotulostaan, kuitenkin enintään 8 500 euroa vuodessa.

Mainitun ajankohdan jälkeen, mutta ennen 24 päivää kesäkuuta 1999 otettujen vakuutusten osalta alin eläkeikä on 58 vuotta. Kokonaiseläketurvan tasoon kytkeytyvä vähennysoikeus on 8 500 euroa kuten nykyisinkin. Edellytetty kokonaiseläketurvan taso riippuu eläkeiästä ja on enimmillään 66 prosenttia mutta alenee 3,3 prosenttiyksikköä jokaiselta vuodelta, jolla eläkeikä alittaa 65 vuotta. Eläketurvan tasosta riippumatta verovelvollinen voi, kuten uudempienkin vakuutusten osalta, vähentää 2 500 euroa, kuitenkin enintään 10 prosenttia ansiotulosta. Vähennysoikeus on nykyiseen tapaan 8 500 euroa, jos eläketurva yhdessä muiden eläkkeiden kanssa on enintään 850 euroa.

Nykyisiä maksun vähennyskelpoisuutta koskevia säännöksiä, jotka perustuvat 60 vuoden ikään ja 60 prosentin eläketasoon, on sovellettu 23 päivän kesäkuuta 1999 jälkeen otettuihin vakuutuksiin. Niitä voidaan soveltaa myös vanhoihin vakuutuksiin, jos edellytykset täyttyvät.

Verohallinnon tietojen mukaan vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksuja vähentäneitä henkilöitä oli vuonna 2003 (arvio) vajaat 320 000 ja verotuksessa vähennetty määrä yhteensä 489 miljoonaa euroa. Alla olevasta taulukosta ilmenee maksuja vähentäneiden henkilöiden ja vähennettyjen maksujen määrä vuosina 2000—2003.

Vuosi	Maksajien	Vähennetyt
	lukumäärä	maksut
2000	170 584	341 665 668
2001	202 286	373 677 855
2002	256 833	411 751 539
2003	318 819	488 928 412

Vakuutusyhtiöiden Keskusliitolta saatujen tietojen mukaan vapaaehtoisien yksilöllisien eläkevakuutusten määrä oli vuonna 2003 noin 525 000, mistä yritysten ottamia oli 100 000 ja itse otettuja 425 000. Maksutulojen määrä viimeksi mainituista oli 488 miljoonaa euroa. Siitä sijoitussidonnaisten vakuutusten osuus oli 42 prosenttia ja laskuperustekorkoisten vakuutusten osuus 58 prosenttia. Eläkesäästöjen kokonaismäärä oli 3 697 miljoonaa euroa.

Vähennysoikeuden johdosta yksilölliseen eläkevakuutussäästämiseen kohdistuu verotukea. Veroetu muodostuu lykkäys- ja progressioedusta.

Lykkäysetu

Kun vakuutusmaksu on vähennyskelpoinen, eläkesäästäjä voi maksaa enemmän vakuutusmaksuja kuin ilman vähennysoikeutta. Maksulle kertynyttä tuottoa ei veroteta kertymisvuonna, vaan vasta kun eläke nostetaan. Tuotot kumuloituvat verovapaasti säästämisaikana, mistä tulee verohyöty. Jos marginaaliveroaste on sama maksua vähennettäessä ja eläkettä nostettaessa, taloudellinen lopputulos on se, että säästäjälle jää omista varoistaan sijoittama pääoma ja sen tuotto verovapaana.

Esimerkki: Säästäjä A, jonka rajaveroaste on 50 %, tekee 2 000 euron maksun. Hän vähentää maksun verotuksessaan, ja saa 1 000 euron verohyödyn. A sijoittaa siis omia varojaan 1 000 euroa ja veronsaajat tukevat sijoitusta 1 000 euron veroluotolla.

Jos 2 000 euron säästölle kertyy eläkeaikaan mennessä tuottoa 50 %, tuotto on 1 000 euroa ja eläkkeen maksuun on käytettävissä 3 000 euroa.

A:n saama 3 000 euron eläke verotetaan ansiotulona. Jos marginaaliveroaste on sama kuin säästöaikana, A maksaa siitä veroa 1 500 euroa. Käteen jäävä 1 500 euroa vastaa A:n omista varoistaan sijoittaman määrän ja sille kertyneen 50 %:n tuoton yhteismäärää.

Veroetu on riippumaton säästäjän veroasteesta, kunhan se on sama säästämis- ja eläkeaikana.

Progressiovaikutus

Jos eläkeajan marginaaliveroaste on säästämisajan marginaaliveroastetta alempi, säästäjälle syntyy progressioetu. Tällöin hän saa suurempaa verotukea, koska hän saa omista varoistaan maksamansa määrän ja sille kertyneen tuoton lisäksi pitää osan veronsaajien tukemalla määrällä tehdystä maksusta.

Esimerkki: Jos säästäjä A:n rajaveroaste on eläkeaikana esimerkin 1 tilanteessa 50 %:n sijasta 40 %, hän maksaa saamastaan eläkkeestä veroa 1 200 euroa ja saa käteen 1 800 euroa, eli 300 euroa enemmän kuin esimerkissä 1.

Jos eläkeajan marginaaliveroaste on säästämisajan marginaaliveroastetta korkeampi, säästäjälle tulee vastaavasti progressiohaitta. Aivan luontevilla säästämisajan ja säästöjen nostoajan tulotasoa koskevilla oletuksilla eläkeajan marginaaliveroaste ylittää usein säästämisajan marginaaliveroasteen. Tämä johtuu ensisijaisesti eläketulojen voimakkaasta progressiosta eläketulovähennyksen poistuma-alueella. Tämän jälkeen rajaveroaste laskee ja alkaa uudelleen nousta, kun valtion verotuksen progressio alkaa vaikuttaa.

Kuva 1. Palkkatulon ja eläketulon rajaveroaste eri tulotasoilla.

Verorasitusta voidaan vertailla efektiivisten veroasteiden avulla. Se kertoo, kuinka suuri osuus marginaalisen lisäsijoituksen inflaation jälkeisestä tuotosta menee veroihin. Jos rajaveroaste on sama säästöaikana ja eläkeaikana, tuoton efektiivinen veroaste on 0 eli tuotto on verovapaa.

Kuvasta 2 ilmenee efektiivisen veroasteen voimakas vaihtelu säästöajan palkkatason ja eläketason muuttuessa. Kuviosta ilmenee eläkesäästön tuoton efektiivinen veroaste kolmella palkkatasolla (20 000, 40 000 ja 60 000 euroa) eläkkeen määrän (vaaka-akseli) vaihdellessa. Ansiotuloverotukseen perustuva eläkevakuutusten verotus on pääsääntöisesti edullisempi suurituloisille kuin keski- ja pienituloisille. Esimerkiksi 20 000 euron palkkatasolla efektiivinen veroaste on pääsääntöisesti positiivinen: tällöin säästäjän eläkeajan marginaaliveroaste on säästämisajan marginaaliveroastetta korkeampi. Efektiivinen veroaste voi olla 100 % tai jopa yli 100 %, jolloin koko tuotto ja osa pääomastakin menee eläkkeen nostovaiheessa veroon. Normaalisti verotettu sijoitus olisi tällöin edullisempi kuin verotuksellisesti tuettu eläkevakuutus. Palkkatasolla, joka on 60 000 euroa efektiivinen veroaste on hyvin suuria eläketasoja lukuun ottamatta negatiivinen: tämä kuvaa progressiohyötyä.

Kuva 2. Eläkevakuutuksen tuoton efektiivinen veroaste ansiotuloverotuksessa sekä pääomatuloverotuksessa (POT-malli) (Pitoaika 10 vuotta, tuottoaste 4 % ja inflaatio 2 %).

Eläkejärjestelmät voidaan kansainvälisessä vertailussa jakaa kolmeen niin kutsuttuun pilariin. Pakollinen lakisääteinen eläketurva kuuluu I-pilariin, vapaaehtoiset kollektiiviset lisäeläkkeet II-pilariin sekä vapaaehtoiset yksilölliset eläkkeet III-pilariin.

OECD-maat soveltavat vapaaehtoiseen eläkesäästämiseen osittain erilaisia verojärjestelmiä. Useimmissa EU-maissa ja myös Suomessa sekä Norjassa, Sveitsissä, USA:ssa ja Kanadassa sovelletaan eläkesäästämisen verotuksessa pääsääntöisesti niin sanottua EET-järjestelmää, jossa vakuutuksenottajien maksamat eläkemaksut ovat vähennyskelpoisia, eläkesäästön tuotto säästöaikana verovapaata ja eläke-edut veronalaisia. EU:n jäsenmaista Italiassa, Ruotsissa ja Tanskassa on käytössä ETT-järjestelmä ja vain Luxemburgissa TEE-järjestelmä. Saksa siirtyi TEE-järjestelmästä vuonna 2001 useimpien maiden soveltamaan EET-järjestelmään.

Verotuksellisesti tuettuja eläketuotteita voivat yleensä tarjota muutkin instituutiot kuin vakuutusyhtiöt. Tällöin on kysymys säästämisestä ilman vakuutusluonnetta. Vanhoista EU-maista Suomen lisäksi vain Kreikassa on III pilarin eläkkeiden tarjonta rajoitettu ainoastaan vakuutusyhtiöihin. Henkivakuutusdirektiivi ei edellytä eläkevakuutuksiksi luokitelluilta tuotteilta riskin olemassaoloa.

Alla kuvataan pääpiirteittäin III pilarin yksilöllisten eläkejärjestelyjen maksujen vähennyskelpoisuutta, säästöaikaisen tuoton verotusta ja eläketulon verottamista Ruotsissa, Tanskassa, Saksassa, Isossa-Britanniassa ja Yhdysvalloissa. Laajempi kuvaus näiden maiden eläkevakuutusten verotuksesta sisältyy valtiovarainministeriön työryhmämuistioon 4/2003. (Keskenään kilpailevat säästötuotteet. Siva-työryhmän väliraportti)

Yhdysvallat, Iso-Britannia ja Suomi kuuluvat EET-järjestelmään, johon myös Saksa on siirtynyt TEE-järjestelmästä. Tanska ja Ruotsi puolestaan kuuluvat ETT-järjestelmään.

Vapaaehtoisten III pilarin eläkejärjestelyjen verokannusteet annetaan lähes aina eläkemaksujen verovähennyksen kautta. Vähennysoikeus vaihtelee huomattavasti valtioittain määrien ja vähennysoikeuden määräytymisperusteiden mukaan. Useissa maissa sovelletaan rinnakkain eri määräytymisperusteita. Vähennyskelpoinen määrä on usein yhteys asianomaisen maan pakollisen eläketurvan tasoon. Alla esitetyt vähennysoikeutta koskevat tiedot ovat vuosilta 2001—2002.

Tanskassa vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksujen vähennysoikeus on lähtökohtaisesti rajoittamaton. Eräissä eläkejärjestelyissä (kapitalpension/-opsparning) on kuitenkin 37 600 kruunun vähennyskatto.

Muissa maissa maksujen vähennyskelpoisuutta rajoitetaan eri tavoin. Yleisimmin vähennysoikeutta rajoitetaan kiinteämääräisellä vuosittaisella katolla.

Ruotsissa vähennyskelpoinen enimmäismäärä on 18 450 kruunua eli 1993 euroa. Tulotason ylittäessä 369 000 kruunua eli 39 852 euroa vuodessa verovelvollisella on oikeus lisävähennykseen, joka on 5 prosenttia tulorajan ylittävästä määrästä ja enintään 3 985 euroa vuodessa.

Saksassa vähennysoikeuden edellytyksenä on, että eläkejärjestelmä kuuluu valtion tukemien eläkejärjestelyjen piiriin. Kolmannen pilarin yksityisten eläkevakuutusten verovähennysoikeus on rajoitettu 1 334 euroon. Puolisoilla määrä on kaksinkertainen. Rajat ylittävät maksut ovat myös osittain verovähennyskelpoisia. Osittainen vähennys on puolet täydestä vähennysoikeudesta. Vakuutusmaksuista on tietyissä tilanteissa mahdollista saada ennakkovähennysoikeus, joka on naimattomilla korkeintaan 3 068 euroa ja avioliitossa olevilla yhteensä korkeintaan 6 136 euroa. Ennakkovähennystä leikataan 16 prosenttia työntekijän palkasta, mikäli työnantaja on maksanut työntekijän sosiaalivakuutusmaksuja.

Työnantajien järjestämien vakuutusten ja eläkekassojen osalta ainoastaan tuotto-osuudet ovat eläkeaikana verotettavia, mikäli eläkemaksuista on suoritettu vuosittainen kertaluonteinen 20 prosentin vero. Kertaluonteisesti verotettavat eläkemaksut työnantajien järjestämiin vakuutuksiin ja eläkekassoihin eivät kuulu valtion suoran tuen piiriin.

Yhdysvalloissa enimmäismäärä on niin kutsutussa 401 k -järjestelmässä 10 000 $ ja IRA-järjestelmässä 2 000 $ vuodessa.

Isossa-Britanniassa vähennyskelpoinen määrä on 15—40 prosenttia vuotuisista veronalaisista tuloista. Vähennystä ei myönnetä £ 97 200 ylittävästä tulosta.

Isossa-Britanniassa ja Yhdysvalloissa maksimieläketurva rajoittaa vähennysoikeutta järjestelmien muiden rajoitusten ohella. Näissä maissa vähennysoikeutta rajoittava maksimieläketurva on noin 2/3 eläkkeen perustana olevista tuloista.

Ison-Britannian ISA-järjestelmä ja Yhdysvaltojen Roth-IRA muodostavat poikkeuksen näissä maissa pääsääntöisesti noudatettavasta EET-periaatteesta. Näiden järjestelmien maksut eivät ole vähennyskelpoisia ja nostettava säästösumma on verovapaa.

Saksassa, Isossa-Britanniassa ja Yhdysvalloissa eläkesäästön tuottoa ei veroteta. Ruotsissa ja Tanskassa peritään eläkevarojen laskennallisesta tuotosta vuosittainen 15 prosentin suuruinen vero.

Saksassa tuotot yksilöllisistä eläkevakuutuksista ovat verovapaita ja eläkemaksut osittain verovähennyskelpoisia. Määräävä tekijä on eläkevakuutuksen järjestelymuoto, jonka mukaan eläke tulee joko nostaa kertasummana tai vaihtoehtoisesti eläkkeen tulee olla elinkoron muodossa siten, että vakuutuksen kesto on vähintään 12 vuotta ja jatkuvat maksut kestävät vähintään viisi vuotta.

Kaikki selvityksen piirissä olevat valtiot verottavat vapaaehtoisista eläkejärjestelyistä peräisin olevan tulon ansiotulona. Vaikka Saksa ja Iso-Britannia kuuluvatkin eläkkeiden verotukseltaan pääpiirteittäin EET-järjestelmään, eläketuloista Saksassa vain 27 prosenttia+ kuuluu verotettavaan ansiotuloon ja Isossa-Britanniassa neljännes eläketulosta on verovapaata. Yhdysvalloissa vähennyskelvottomat sijoitukset ovat verovapaita.

Vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkevakuutukseen kohdistuvaa verotukea on pidetty perusteltuna sen vuoksi, että on nähty tarkoituksenmukaiseksi tukea puutteellista eläketurvaa täydentävää säästämistä. Suomessa tarve omaehtoiseen säästämiseen on pienempi kuin monissa muissa maissa, joissa pakollisen ansioeläkkeen taso on alempi. Pakollisen työ- eläkejärjestelmän käyttöönoton jälkeen vuonna 1962 pakollisen ansioeläkkeen taso on vähitellen noussut, ja käytännössä kaikki nyt työiässä olevat työntekijät ovat työuransa alusta lähtien voineet kuulua pakollisen eläketurvan piiriin. Työelämän rakennemuutoksista johtuva epävarmuus omasta työurasta sekä työikäisen ja eläkeikäisen väestönosan välisen epäsuotuisan kehityksen aiheuttama pelko pakollisen ansioeläkkeen riittävyydestä on kuitenkin antanut yhä useammalle aiheen varautua eläkeikään omaehtoisella säästämisellä. Monet valitsevat eläkesäästämisen muodoksi eläkevakuutuksen.

Eläketurvan kattavuuden parantuminen vuoden 2005 alusta voimaan tulevan yksityisten alojen eläkeuudistuksen myötä ei poista tarvetta omaehtoiseen säästämiseen. Pakollinen eläketurva voi jäädä työttömyyden, katkonaisen työuran tai muun syyn vuoksi alle halutun tason.

Eläkeuudistus yhdenmukaistaa mutta samalla muuttaa eri tavoin eläkkeen määräytymistä. Eläkkeelle siirtymistä pyritään myöhentämään poistamalla työttömyyseläke ja yksilöllinen varhaiseläke sekä myöhentämällä osa-aikaeläkkeen ja varhennetun vanhuuseläkkeen saamisikää. Lisäksi vanhuuseläkeiästä tulee joustava ikävälillä 63—68. Varhennetun vanhuuseläkkeen ikäraja nostetaan 60 vuodesta 62 vuoteen ja kuukausikohtainen varhennusvähennys kasvaa. Pääperiaatteiltaan samansisältöiset muutokset sisältyvät myös julkisen sektorin eläkejärjestelmän uudistamista koskeviin esityksiin laiksi kunnallisen eläkelain muuttamisesta, ja laiksi kunnallisesta viranhaltijasta annetun lain 34 §:n muuttamisesta (HE 45/2004 vp) sekä laeiksi valtion eläkelain ja eräiden siihen liittyvien lakien muuttamisesta (HE 46/2004 vp).

Eläkeuudistuksen jälkeen työeläkettä karttuu työttömyys-, koulutus- ja kuntoutusaikojen lisäksi muun ohessa äitiys-, isyys- ja vanhempainraha-ajoilta, sairauspäiväraha-ajoilta, alle 3-vuotiaan lapsen hoitoajalta ja tutkintoon johtavalta opiskeluajalta. Eläkettä karttuu 1,5 prosenttia päivärahan perusteena olevasta ansiosta, josta otetaan huomioon 65 tai 75 prosenttia. Lapsen hoitoajoilta sekä opiskeluajalta karttuma lasketaan 500 euron laskennallisesta kuukausipalkasta.

Vuonna 2010 ja sen jälkeen alkavia vanhuuseläkkeitä aletaan leikata vastaamaan elinajanodotteen pidentymistä. Vanhuuseläkkeen alkaessa ansaittu eläke kerrotaan elinaikakertoimella, joka elinajanodotteen noustessa pienentää kuukausieläkettä. Koko eläkeaikana maksettava eläke ei pienene, jos eläkkeensaaja saavuttaa elinajanodotteen mukaisen iän. Eläketurvakeskuksen laskelmien mukaan vuonna 2000 työelämänsä aloittavan henkilön eläke leikkautuu elinaikakertoimen johdosta vuonna 2040 noin 11 prosentilla. Leikkausvaikutuksen voi korvata työskentelemällä 1,5 vuotta pitempään tai säästämällä.

Uudistuksen yhteydessä myös työeläkkeiden yhteensovituksesta luovutaan. Eri työsuhteista ja ansiotoiminnasta karttuneiden eläkkeiden yhteismäärä on nykyisin rajattu 60 prosenttiin työuran korkeimmasta palkasta. Vuodesta 2005 alkaen tästä yhteensovituksesta luovutaan muun ohessa sen vuoksi, että niin sanotun kannustinkarttuman ajalta 63—68 -vuotiaana ansaittavat eläkkeet eivät yhteensovituksen vuoksi leikkautuisi pois. Työeläkkeeseen nähden ensisijaiset, lakisääteiset tapaturmavakuutus-, liikennevakuutus- ja sotilastapaturmavakuutuslain mukaiset etuudet vähentävät kuitenkin työeläkkeen määrää. Nykyistä 60 prosentin eläkekattoa ei ole enää perusteltua soveltaa myöskään vapaaehtoisiin eläkkeisiin.

Pakollisten ja vapaaehtoisten vakuutusten yhteensovittamisen voidaan katsoa puoltaneen myös niiden yhtäläistä verokohtelua. Yhteensovituksesta luopuminen tarjoaa aiempaa paremmat edellytykset vapaaehtoisten eläkevakuutusten verotuksen kehittämiseen eriyttämällä niiden verokohtelu pakollisten vakuutusten verokohtelusta.

Verotuksen neutraalisuustavoitteiden kannalta yksilöllisen eläkevakuutuksen erilainen verokohtelu sille vaihtoehtoisiin säästämistapoihin verrattuna on pulmallinen. On ilmeistä, että verokohtelulla on merkittävä vaikutus säätämismuodon valintaan. Ilman maksun verovähennysoikeutta eläkevakuutuksen suosio muihin, kustannuksiltaan ja likvidisyydeltään houkuttelevampiin säästötuotteisiin nähden olisi ilmeisesti varsin vähäinen. Vakuutustuotteiden ja muiden säästämistuotteiden erilainen verokohtelu on ongelma myös rahoitusmarkkinoiden ja siellä toimivien yritysten välisen kilpailuneutraalisuuden kannalta. Valtioneuvoston asettama SIVA-työryhmä onkin hiljattain ehdottanut verotuen laajentamista yhtäläisin ehdoin muihin pitkäaikaisen säästämisen muotoihin.

Kansantaloustieteellisessä kirjallisuudessa eläkesäästämisen verotukea on perusteltu useilla tekijöillä. Tyypillisiä perusteluita ovat tarve varmistaa riittävä eläketurva, kansantalouden säästämisasteen kasvusta saatavat hyödyt ja perusturvamenojen vähentäminen. Myös säästämisneutraliteetti, pääomavoittojen verotuksen ongelmat ja inflaationeutraalisuus samoin kuin sijoitusinformaation puute ja kuluttajien lyhytnäköisyys on esitetty perusteiksi eläkesäästämisen verotuelle.

Verotuen perusteet eivät siten ole kiistattomia. Verotuki kannustaa säästämiseen vähentäen säästämisajan kulutusta sekä pienentää verotuloja ja heikentää osaltaan mahdollisuuksia verotuksen yleisen tason alentamiseen. Myös verotuen tosiasiallinen vaikutus säästämisasteeseen on epäselvä. Yhdysvaltalaisten verotuksellisesti tuettujen vapaaehtoisten eläkejärjestelmien vaikutuksia on tutkittu laajalti. Arviot siitä, mikä osa tuetusta säästämisestä on aidosti uutta säästämistä, vaihtelevat noin puolesta neljännekseen ja sen allekin.

Eläkesäästämisen verotuelle perinteisesti esitetyt perusteet eivät ole poistumassa. Riippumatta siitä, pidetäänkö yksityisen vapaaehtoisen säästämisen verotukea ylipäätään tarpeellisena vai ei, eläkevakuutusten nykyiseen verokohteluun liittyy monia etupäässä ansiotuloverotuksen progressiivisuudesta johtuvia epäkohtia. Verotustavan epäkohdat korostuvat Suomen ansiotuloverotuksessa, jolle on tyypillistä korkeat marginaaliveroasteet ja verotuksen voimakas progressio. Seurauksena on, että verorasitus vaihtelee voimakkaasti palkka- ja eläketason mukaan. Verotuki kohdentuu oikeudenmukaisuusnäkökulmasta ja usein myös eläkepoliittiselta kannalta epätyydyttävällä tavalla, kun verohyöty kohdistuu suurimpana ylempiin tuloluokkiin kuuluville henkilöille.

Eläkesäästämisen verotuksellinen lopputulos riippuu vaikeasti ennustettavista tekijöistä, kuten säästäjän marginaaliveroasteiden erosta säästämis- ja nostamisvaiheessa. Säästämisajan ansiotulojen verokanta poikkeaa lähes aina eläkeajan ansiotulojen verokannasta suuntaan tai toiseen. Eläkevakuutussäästäminen voikin osoittautua epäedullisemmaksi kuin normaalisti verotettu säästökohde.

Ääritapauksessa veroihin menee eläkesäästäjän oman pääoman tuotto kokonaan ja myös osa omasta pääomasta. Säästöpäätöstä tekevän kuluttajan on vaikea ennakoida säästetystä määrästä käteen jäävää osuutta. Tämä vaikeuttaa myös vertailua eri säästämistapojen välillä.

Eläkevakuutusten verotus perustuu oletukseen, että verovelvollisen säästämisaikana vähentämät maksut tulevat aikanaan eläkettä nostettaessa verotetuiksi. Ansiotuloverotuksen rakenteen vuoksi näin ei kuitenkaan välttämättä tapahdu, jos eläkesäästäjä siirtyy ennenaikaiselle eläkkeelle ennen ansioeläkkeeseen oikeuttavaa ikää. Jos säästäjän ansiotulot muodostuvat yksin vapaaehtoisesta eläkkeestä ja niiden määrä jää eläketulovähennyksen johdosta alle verotettavan määrän, kannustin jäädä ennenaikaiselle eläkkeelle on erityisen suuri.

Verotuen voimakas etupainotteisuus aiheuttaa lopullisia verotulojen menetyksiä myös niissä tilanteissa, joissa verovelvollinen työuransa päätyttyä siirtyy viettämään eläkepäiviään ulkomaille. Ulkomaille maksetut eläke-etuudet jäävät käytännössä usein Suomessa verottamatta, vaikka eläkkeen maksun perusteena olevat vakuutusmaksut on vähennetty Suomen verotuksessa.

Progressioetu on suurimmillaan lähellä eläkeikää olevilla. Jos esimerkiksi säästämisajan rajaveroaste on 50 prosenttia ja se alenee 40 prosenttiin säästäjän siirtyessä eläkkeelle, hän saa omista varoista tekemilleen maksuille 20 prosentin kertaluonteisen tuoton. Esimerkiksi 1 000 euron maksun eläkesäästäjä rahoittaa 500 euron omalla panoksella. Eläkkeenä nostetusta 1 000 eurosta käteen jäävä määrä on 100 euroa omista varoistaan tehtyä maksua enemmän. Progressioedun osuus vuosituotosta on sitä suurempi, mitä lyhyempi säästön ja eläkkeen noston välinen aika on. Pitkäaikaiseksi ajateltuun eläkesäästämiseen kannustinvaikutus on väärän suuntainen.

Suhteelliseen verokantaan perustuvassa pääomaverotuksessa eläkevakuutusten verotus voidaan toteuttaa välttäen pitkälti edellä kuvatut progressiosta johtuvat vaikutukset. Omaehtoisen eläkesäästämisen verotukseen on perusteltua soveltaa säästämisen verotuksessa yleensäkin sovellettavaa pääomatuloverotusta.

EY:n tuomioistuin on 3 päivänä lokakuuta 2002 Danner-tapauksessa (C-136/00) antamassaan päätöksessä todennut perustamissopimuksen palvelujen tarjonnan vapautta koskevan 49 artiklan vastaiseksi sellaisen jäsenvaltion (Suomen) verosääntelyn, jolla rajoitetaan oikeutta vähentää muihin jäsenvaltioihin sijoittautuneille eläkkeiden tarjoajille maksettujen vapaaehtoisten eläkevakuutusten maksuja, mutta jossa annetaan oikeus vähentää ensiksi mainittuun jäsenvaltioon (Suomeen) sijoittautuneelle vakuutuslaitokselle maksettuja maksuja, jos ulkomaisten eläkkeen tarjoajien maksamat eläkkeet eivät samalla ole verovapaita.

Nykyisen kaltainen kotimaisesta ja toiseen jäsenvaltioon sijoittautuneesta vakuutuslaitoksesta otetun eläkevakuutuksen maksujen erilainen verokohtelu ei näin ollen ole sallittua.

Vakuutusmaksujen vähennyskelpoinen määrä riippuu euromääräisten rajoitusten lisäksi verovelvollisen eri vakuutusten tuottaman kokonaiseläketurvan tasosta. Maksujen vähennyskelpoisuuden lisäksi kokonaiseläketurva vaikuttaa työnantajan maksamien maksujen verokohteluun työntekijän verotuksessa.

Kokonaiseläketurvan tasoon kytkeytyvä vähennysjärjestelmä on ollut verotuen perusteiden ja kohdentumisen kannalta tarkoituksenmukaista. Sitä on kuitenkin vaikeaa tai mahdotonta soveltaa vuonna 2005 voimaan tulevan eläkeuudistuksen jälkeen. Työurasta riippuen työeläke voi alittaa tai selvästikin ylittää 60 prosentin tason. Uudistuksen yhteydessä rekisteröidyn lisäeläkejärjestelmän osalta on todettu, että sen mukauttaminen peruseläketurvan muutoksiin olisi erittäin vaikeaa ja kohtuuttoman kallista suhteessa lisäetujen maksutuloon ja vakuutuskannan kokoon.

Ulkomailta otettujen vakuutusten osalta kokonaiseläketurvasta riippuvan vähennysoikeuden soveltaminen olisi niin ikään ongelmallista. Eläketurvakeskuksella ei ole tietoja kokonaiseläketurvan tasoon vaikuttavista, ulkomailta otetuista vakuutuksista. Näitä koskevia tietoja on käytännössä vaikea saada. Eläketurvaselvityksestä aiheutuu lisäksi kustannuksia, joista kotimaasta otettujen vakuutusten osalta vastaavat vakuutuslaitokset ja viime kädessä näiden asiakkaat.

Verojärjestelmän läpinäkyvyyden tavoitteen kannalta kokonaiseläketurvaan liittyvä vaatimus on ongelmallinen, koska keskeisen vähennysedellytyksen täyttymisen selvittäminen ei käytännössä ole mahdollista muille kuin vakuutuslaitoksille.

Maksujen vähennyskelpoisuus edellyttää nykyisin, että eläke on vakuutussopimuksen ehtojen mukaan nostettavissa vanhuuseläkkeenä aikaisintaan vakuutetun täytettyä 60 vuotta.

Vuoden 2005 alusta voimaan tulevan yksityisten alojen eläkeratkaisun keskeisiä tavoitteita on työeläkejärjestelmän kehittäminen työssä pysymistä, työkykyä ja työllistymistä tukevaan suuntaan sekä keskimääräisen eläkkeelle siirtymisiän myöhentäminen kahdella kolmella vuodella. Yleisen eläkeiän korottamisen ohella uudistuksen yhteydessä korotettiin varhennetun vanhuuseläkkeen ikäraja 60 vuodesta 62 vuoteen.

Rekisteröityjä lisäeläkkeitä koskevalta osin on yksityisten alojen työeläkelainsäädännön muuttamista koskevan hallituksen esityksen (HE 154/2003) perusteluissa todettu, että eläkkeelle siirtymisen myöhentämisen tavoitteen mukaista on, ettei lakisääteisessä eläkejärjestelmässä suosita siirtymistä eläkkeelle normaalia alemmassa eläkeiässä myöskään lisäeläkejärjestelyn avulla.

Varhennetulle eläkkeelle siirtymistä ei ole perusteltua suosia myöskään verokannustimin.

Eläkesäästämisen verotuksen uudistaminen on osa hallitusohjelman mukaista pääoma- ja yritysverouudistusta. Hallitus on 13 päivänä marraskuuta 2003 tekemässään periaatekannanotossa tarkentanut uudistuksen sisältöä. Vapaaehtoisten yksilöllisten eläkevakuutusten verotuksessa siirryttäisiin ansiotuloverotuksesta pääomatuloverotukseen. Hallitusohjelman mukaan uudistuksissa tuli ottaa huomioon verotuksen rakennetta pohtineiden työryhmien ehdotukset.

Tavoitteena on siirtyä omaehtoisen eläkesäästämisen verotuksessa kaikille säästäjille tasapuoliseen ja siten oikeudenmukaisempaan verotustapaan sekä vähentää vakuutussäästämisen veroedun etupainotteisuutta ja edistää eläkevakuutussäästämisen vertailtavuutta muiden säästämistapojen kanssa. Esityksen toinen hallituksen periaatepäätökseen liittyvä keskeinen tavoite on tukea eläkejärjestelmän uudistamiselle asetettuja eläke- ja työvoimapoliittisia tavoitteita vapaaehtoisen vanhuuseläkevakuutuksen verokohtelua koskevin tarkistuksin.

Kolmas edellä mainituista riippumaton tavoite on uudistaa vähennysjärjestelmä, jota ei enää voida kytkeä kokonaiseläketurvan tasoon.

Tavoitteena on lisäksi saattaa ETA-valtioihin sijoittautuneet vakuutuslaitokset EY-oikeuden edellyttämällä tavalla tasavertaiseen asemaan kotimaisten vakuutuslaitosten kanssa.

Yleisperiaatteet

Vapaaehtoisten yksilöllisten eläkevakuutusten verotuksessa ehdotetaan siirryttäväksi ansiotuloverotuksesta pääomatuloverotukseen. Vakuutusmaksun verovähennysoikeus määräytyisi pääomaverokannan mukaan, ja vakuutuksen perusteella maksettu eläke verotettaisiin pääomatulona. Maksut vähennettäisiin ensisijaisesti pääomatulosta ja toissijaisesti ansiotulon verosta alijäämähyvityksenä. Vakuutusmaksujen perusteella verosta vähennettävä alijäämähyvitys ei vaikuttaisi muiden pääomatulosta tehtävien vähennysten vähennysoikeuteen. Kuten nykyisinkään, vakuutusmaksujen perusteella ei vahvistettaisi tappiota.

Pääomatuloverotusta sovellettaisiin verovelvollisen itselleen tai puolisolleen ottamaan vakuutukseen. Työnantajan ottamat vapaaehtoiset yksilölliset ja kollektiiviset eläkevakuutukset samoin kuin eläkesäätiössä ja -kassassa toteutetut lisäeläkejärjestelyt säilyisivät ansiotuloverotuksen piirissä. Tällaisia työnantajan kustantamia lakisääteistä eläketurvaa täydentäviä lisäeläkejärjestelyjä on eläketurvan järjestämistavasta riippumatta palkanluonteisina etuina perusteltua verottaa pakollisten eläkkeiden tapaan ansiotuloverotuksessa.

Työntekijällä ei olisi oikeutta vähentää mahdollisesti maksamiaan työnantajan ottaman vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksuja. Sama koskee työnantajan maksamia, työntekijän tuloksi mahdollisesti luettuja maksuja. Ansiotuloverotuksen piiriin kuuluvista työnantajan ottamista vakuutuksista maksettujen maksujen vähentäminen pääomaverokannalla työntekijän verotuksessa johtaisi maksujen ja eläkkeen verotuksen epäsymmetriaan, ja tilanteesta riippuen suureenkin progressiohaittaan tai -etuun. Maksujen ja etuuden verokohtelun epäsymmetria olisi uudistuksen keskeisten tavoitteiden vastaista. Käytännössä työntekijät eivät myöskään osallistu työnantajan ottaman vapaaehtoisen yksilöllisen vakuutuksen maksuihin.

Vähennyskelpoisen määrän tarkistaminen

Maksujen vähennyskelpoista enimmäismäärää tarkistettaisiin yhtäältä pääomaverotukseen siirtymisen vuoksi, toisaalta sen johdosta, että kokonaiseläketurva ei enää rajoittaisi vähennysoikeutta.

Jos enimmäismäärä pääomaverotukseen siirryttäessä säilyisi nykyisellä tasollaan, eläkesäästämiseen kohdistuva verotuki kasvaisi.

Nykyjärjestelmässä verovelvollinen voi rahoittaa 8 500 euron vakuutusmaksun käyttämällä omia varojaan 4 505 euroa, jos säästäjän marginaaliveroaste on 47, mikä vastaa keskituloisen vuonna 2001 eläkevakuutusmaksuja vähentäneen henkilön marginaaliveroprosenttia. Veroluoton osuus 8 500 euron maksuista on tällöin 3 995 euroa.

Pääomatuloverotuksessa 4 505 euron määräinen omista varoista tehty maksu vastaa 6 257 euron vakuutusmaksua, mihin sisältyisi veroluottoa 1 752 euroa. Vaikka vähennysoikeuden verovaikutus on pienempi, myös eläke verotetaan pääomaverokannalla.

Saman määräinen omista varoista tehty maksu tuottaa kummassakin verotustavassa saman määräisen nettoeläkkeen, jos marginaaliveroaste on sama maksua vähennettäessä kuin eläkettä nostettaessa. Jos halutaan, että enimmäismäärä mahdollistaa tulotasoltaan keskituloiselle eläkesäästäjälle saman verovähennystä edeltävän omilla varoilla tehtävän sijoituksen, olisi enimmäismääräksi asetettava runsaat 6 000 euroa. Tämän enimmäismäärän mukainen säästö tuo keskituloiselle eläkesäästäjälle saman nettoeläkkeen kuin 8 500 euron määräinen maksu ansiotuloverotuksessa, jos säästäjän marginaaliveroaste eläkettä saataessa on sama kuin säästöaikana.

Verolajin muuttumisen ohella mitoitukseen vaikuttaa kuitenkin myös se, että maksujen vähennyskelpoisuutta ei enää vuoden 2005 alusta voida rajoittaa kokonaiseläketurvan perusteella. Tällöin on muilla keinoin pyrittävä turvaamaan se, että verotukea ei merkittävässä määrin kohdistuisi peruseläketurvan ylittäviin lisäeläkejärjestelyihin. Tähän pyrittäisiin ehdotuksen mukaan asettamalla verotuksessa vähennyskelpoiselle määrälle nykyistä alempi euromääräinen yläraja, ja rajoittamalla verovelvollisen itse ottaman vakuutuksen maksun vähennyskelpoisuutta, jos työnantaja on järjestänyt verovelvolliselle lisäeläketurvan vapaaehtoisella yksilöllisellä eläkevakuutuksella.

Vähennyskelpoinen enimmäismäärä on nyt 8 500 euroa, edellyttäen että peruseläketurva ei ylity. Eläketurvan tasosta riippumatta verovelvollinen voi vähentää 2 500 euroa. Keskimääräinen eläkevakuutukseen vuodessa maksettu määrä vuonna 2003 oli puolestaan verohallinnon tietojen mukaan 1 534 euroa.

Vähennyskelpoiseksi enimmäismääräksi ehdotetaan 5 000 euroa. Tällä vuosittaisen vakuutusmaksun määrällä 35 000 euroa vuodessa ansaitseva palkansaaja saavuttaa 20 vuoden säästöajalla 20 vuodeksi lisäeläketurvan, joka on 25 prosenttia peruseläketurvasta. Esimerkki perustuu oletukseen, että peruseläketurva on 60 prosenttia palkasta ja että säästettävälle pääomalle saadaan tuotto, joka on vähintään yhtä suuri kuin pakollisten eläkkeiden indeksin muutos ja eläkesäästämisen vuotuiset kulut.

Lakiin ei ehdoteta sisällytettäväksi nykyistä tuloverolain 96 §:n 6 momenttia vastaavaa säännöstä, jonka mukaan maksut olisivat osittain vähennyskelpoisia siinä tapauksessa, että säännönmukaisesti vähennyskelpoinen enimmäismäärä ylittyy tai vähennyskelpoisuuden edellytykset eivät muutoin täyty. Vähennyskelpoisuuden edellytykset olisivat nykyistä selkeämmät, eikä tarvetta lieventää yli 5 000 euron ylittävien vakuutusmaksujen vähennyskelvottomuuden vaikutusta osittaisella vähennysoikeudella olisi. Verotilastojenkaan mukaan nykyjärjestelmän mukaista 60 prosentin vähennysoikeutta ei ole juurikaan hyödynnetty. Vuoden 2003 verotuksessa mainitun lainkohdan nojalla vähennettyjen vakuutusmaksujen osuus vapaaehtoisten eläkevakuutusten maksujen yhteismäärästä oli 0,6 prosenttia. Tarve tällaiselle lisävähennykselle voisi koskea lähinnä yksittäisen verovelvollisen yksittäistä verovuotta, ja tällöinkin tilanne olisi oikaistavissa palauttamalla se osa vakuutusmaksusta, jota verovelvollinen ei voi vähentää.

Verovelvollisen ja työnantajan ottaman vakuutuksen yhteensovittaminen

Verovelvollisen itse ottama ja työnantajan ottama eläkevakuutus ovat nykyisin yhteydessä toisiinsa kokonaiseläketurvan muodostaman katon kautta. Työnantajan ottaman vakuutuksen tuoma lisäeläketurva jättää vähemmän tilaa omaehtoiselle säästämiselle.

Itse otettu ja työnantajan ottama vakuutus ovat yhteydessä toisiinsa myös siten, että työnantajan maksamat vakuutusmaksut luetaan tuloverolain 68 §:n 2 momentin nojalla työntekijän veronalaiseksi tuloksi siltä osin kuin ne eivät olisi vähennyskelpoisia työntekijän verotuksessa.

Henkilöyhtiön ja osakeyhtiön omistajayrittäjälle ottaman vakuutuksen maksujen vähennyskelpoisuus on puolestaan yrityksen verotuksessa rajoitettu siihen määrään, jonka verovelvollinen olisi voinut vähentää itselleen ottamansa vakuutuksen maksuna. Tarkoituksena on ollut yhdenmukaistaa vapaaehtoisten eläkevakuutusten maksujen verokohtelu siten, että vähennysoikeus ei olisi riippuvainen siitä, ottaako yrittäjä vakuutuksen itse vai onko vakuutuksen ottajana vakuutetun määräysvallassa oleva yritys.

Kun eri vakuutusten tuomaa eläketurvaa ei voitaisi enää yhteensovittaa kokonaiseläketurvan kautta, on tärkeää nykyistä tarkemmin säännöksin huomioida tilanteet, joissa verovelvollisella on sekä työnantajan tai määräysvallassaan olevan yrityksensä kautta otettu vakuutus että itse otettu vakuutus.

Ehdotuksen mukaan se, että yritys on ottanut työntekijälleen vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen, vähentäisi verovelvollisen oman vakuutuksen maksun vähennyskelpoista määrää. Vähennyskelpoinen määrä olisi tällöin 2 500 euroa. Oman vakuutuksen maksun vähennysoikeutta rajoitettaisiin kuitenkin vain siinä tapauksessa, että työnantaja on verovuonna maksanut työntekijälleen ottamansa vakuutuksen maksuja. Tarkoituksena ei ole, että esimerkiksi vanhan vakuutuksen olemassaolo rajoittaisi verovelvollisen vähennysoikeutta siinäkin tapauksessa, että työnantaja ei ole pitkään aikaan maksanut maksuja.

Menettely koskisi myös yhtiössä työskentelevää yrittäjäasemassa olevaa henkilöä. Tältä osin ehdotus merkitsisi vähennysoikeuden periaatteellista laajenemista siitä, mikä nykyisten omistajayrittäjän yrityksensä kautta ottamia vakuutuksia koskevien säännösten alkuperäinen tarkoitus on ollut. Ottaessaan vapaaehtoisen vakuutuksen yrityksensä kautta yrittäjällä olisi tämän lisäksi oikeus vähentää henkilökohtaisesti ottamansa vakuutuksen maksuja 2 500 euroa.

Itse otetun ja työnantajan ottaman vakuutuksen yhteensovittaminen kuvatulla tavalla edellyttää, että työnantaja velvoitetaan ilmoittamaan maksamansa vakuutusmaksut verohallinnolle maksetuista palkoista annettavan vuosi-ilmoituksen yhteydessä. Verotusmenettelystä annettua lakia (1558/1995) esitetään tältä osin muutettavaksi.

Puolison vakuutuksen maksut

Puolison eläkevakuutusmaksujen vähennyskelpoisuutta on pidetty perusteltuna ennen kaikkea ajatellen tulottomia puolisoita, joilla on tarve omaehtoisesti järjestettyyn eläketurvaan, mutta jotka eivät voi verotuksessaan hyödyntää vähennysoikeutta tulojen puuttuessa. Mahdollisuus vähentää puolison vakuutuksen maksuja on saattanut johtaa huomattavaankin progressioetuun.

Suhteellisessa pääomaverotuksessa sillä, kumpi puoliso maksun vähentää, ei olisi samaa merkitystä kuin nykyisin. Maksujen vähennyskelpoisuutta toisen puolison verotuksessa ei tämän vuoksi ole tarpeen erityisesti rajoittaa. Kokonaiseläketurvakaton poistuessa ei toisaalta ole perusteltua, että puolisot voisivat yhdessä maksaa toisen puolison vakuutuksen maksuja enempää kuin yksin elävä. Kummankin puolison vakuutusten osalta vähennyskelpoinen enimmäismäärä olisi 5 000 euroa.

Taloudellisesti puolisoiden kannalta ei olisi eroa sillä, kumpi maksun vähentää. Ehdotuksen mukaan kumpikin puoliso vähentäisi oman vakuutuksensa maksut, riippumatta siitä, kumpi puoliso on ottanut vakuutuksen tai maksanut vakuutusmaksut. Nykyisen kaltaista oikeutta vähentää puolison vakuutuksen maksuja ei tarvittaisi, koska vähennysetu siirtyisi toiselle puolisolle alijäämähyvityksenä, ja vähennyksen verovaikutus olisi sama.

Eläkesäästön nostoedellytykset

Vanhuuseläkkeen eläkeikä korotettaisiin nykyisestä 60 vuodesta 62 vuoteen.

Tarkoituksena on tukea eläkejärjestelmän uudistamisen tavoitteita poistamalla vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkesäästämiseen kohdistuva verotuki vakuutussopimuksilta, joiden mukainen vanhuuseläkeikä on 62 ikävuotta alempi. Ikärajaan liittyviä ennen esityksen antamista otettuja sopimuksia koskevia siirtymäsäännöksiä selostetaan jäljempänä kohdassa voimaantulo.

Vakuutus voitaisiin takaisinostaa vakuutetun työttömyyden, työkyvyttömyyden, puolison kuoleman tai avioeron perusteella.

Eläkevakuutukseen kohdistuvan velan korkojen vähennyskelpoisuus

Korkojen vähennyskelpoisuutta koskevia säännöksiä ehdotetaan muutettaviksi siten, että vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkevakuutukseen kohdistuva korko ei olisi vähennyskelpoinen.

Eläkevakuutussäästämiseen kohdistuvan verotuen lisäksi oikeus saada vähentää vakuutusmaksujen rahoittamiseen käytetyn lainan korot merkitsisi verotuen tarpeetonta kertaantumista.

Työnantajan järjestämät pakollista ansioeläketurvaa täydentävät vapaaehtoiset yksilölliset ja kollektiiviset lisäeläkejärjestelyt kuuluisivat nykyiseen tapaan ansiotuloverotuksen piiriin. Ne eivät ole itse otettuihin eläkevakuutuksiin rinnastettavia, muiden säästämistapojen kanssa kilpailevia säästämismuotoja, joihin ehdotetaan sovellettavaksi pääomatuloverotusta.

Pääomatuloverotuksen soveltaminen työnantajan ottamiin vapaaehtoisiin yksilöllisiin eläkevakuutuksiin edellyttäisi, että työnantajan maksama vakuutusmaksu luettaisiin työntekijän ansiotuloksi ja tämä tekisi vastaavan vähennyksen pääomatuloistaan. Työntekijälle syntyisi lisäeläkejärjestelystä verotettava tulo. Verotustapa olisi epäluonteva, koska työntekijän veronmaksukyky ei lisäänny työnantajan järjestämän etuuden johdosta maksun vähentämisvuonna, vaan vasta, kun etuus nostetaan.

Työnantaja omistaa ottamansa vakuutuksen ja käyttää sen suhteen määräämisvaltaa. Työnantajan ottamiin vakuutuksiin liittyy usein tavoite sitouttaa työntekijä yritykseen. Oikeus eläkkeeseen syntyy usein vasta työsuhteen jatkuttua tietyn ajan. Jos työsuhde päättyy aiemmin, oikeutta eläkkeeseen ei ole. Vakuutusmaksun lukemista tuloksi on vaikea perustella niissä tilanteissa, joissa työntekijän oikeus tulevaan eläkkeeseen on vielä epävarma.

Samat näkökohdat eivät sovellu yhtiön omistajayrittäjälle ottamiin eläkevakuutuksiin. Nykyisten säännösten lähtökohtana on, että yrittäjän vakuutusmaksujen vähennysoikeuteen ei vaikuttaisi se, ottaako yrittäjä vakuutuksen henkilökohtaisesti vaiko määräämisvallassaan olevan yrityksensä kautta. Tämän periaatteen johdonmukainen noudattaminen edellyttäisi, että yrittäjän määräämisvallassaan olevan yhtiönsä kautta ottamaan vakuutukseen sovellettaisiin pääomaverotusta. Siihen liittyisi maksun lukeminen yrittäjän ansiotuloksi ja vastaava vähennysoikeus henkilökohtaisessa verotuksessa pääomatulosta. Tällainen ratkaisu johtaisi käytännössä ongelmallisiin tilanteisiin esimerkiksi silloin, kun yrittäjän asema yhtiössä muuttuu. Enemmistö- ja vähemmistöosakkaan asettaminen eri asemaan olisi myös pulmallista.

Esityksessä ehdotetaan, että omistajayrittäjään sovellettaisiin samoja periaatteita kuin varsinaisessa työsuhteessa olevalle otettuun vakuutukseen. Elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 8 §:n 2 momenttiin sisältyvästä vakuutusmaksun vähentämistä koskevasta rajoituksesta luovuttaisiin.

Vakuutusmaksut työntekijän verotuksessa

Esityksessä ehdotetaan, että työntekijälle ei, kuten nykyisinkään, syntyisi veronalaista tuloa siitä, että työnantaja maksaa työntekijälleen ottamansa eläkevakuutuksen maksuja, jos maksut eivät ylitä säädettävää enimmäismäärää. Nykyisin enimmäismäärä on se määrä, jonka työntekijä voisi vähentää omassa verotuksessaan. Tämä määrä riippuu työntekijän kokonaiseläketurvan tasosta, jota ei tulevaisuudessa voitaisi soveltaa vähennyskelpoisuuden edellytyksenä.

Enimmäismäärää ei näin ollen enää voitaisi kytkeä kokonaiseläketurvan tasoon. Enimmäismäärää ei toisaalta ole perusteltua myöskään mitoittaa verovelvollisen oman vakuutuksen maksun vähennyskelpoisen enimmäismäärän perusteella, jonka vähennysoikeus määräytyy pääomatuloverokannan mukaan.

Esityksessä ehdotetaan, että työnantaja voisi ilman tuloksi lukemista maksaa vuosittain työntekijälle ottamansa vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksuja 8 500 euroa vuodessa.

Jos poikkeuksellisesti useampi työnantaja on ottanut verovelvolliselle yksilöllisen lisäeläkevakuutuksen, verovelvollisen tuloksi luettaisiin maksujen yhteismäärä 8 500 euroa ylittävältä osalta.

Työantajan sosiaaliturvamaksu

Työntekijän tuloksi luettaviin vakuutusmaksuihin liittyy työnantajan velvollisuus toimittaa ennakonpidätys ja maksaa työnantajan sosiaaliturvamaksu. Ylärajan soveltaminen useamman työnantajan tapauksessa edellyttäisi, että työnantajalla on tieto toisen työnantajan maksamista maksuista. Tähän liittyvien käytännön vaikeuksien vuoksi ehdotetaan työnantajan sosiaaliturvamaksusta annettua lakia (366/1963) muutettavaksi siten, että usean työnantajan tapauksessa palkaksi katsotaan työnantajan maksama vakuutusmaksu vain siltä osin kuin tämän työnantajan maksamien vakuutusmaksujen määrä ylittää 8 500 euroa. Työnantaja vapautettaisiin vastaavalta osin ennakonpidätysvelvollisuudesta.

Jäljempänä jaksossa voimaantulo esitetyn mukaisesti kollektiivisiin lisäeläkejärjestelyihin sovellettaisiin lain voimaan tullessa voimassa olleita säännöksiä, jos vakuutettu on kuulunut järjestelyn piiriin ennen hallituksen esityksen antamispäivää. Tällöin työntekijän maksamat työnantajan eläkesäätiössä tai eläkekassassa järjestämän kollektiivisen eläketurvan maksut samoin kuin suljettujen TEL-lisäeläkejärjestelyjen piiriin kuuluvien vakuutettujen lisäeläketurvasta maksamat maksut olisivat kokonaan vähennyskelpoisia.

Vakuutusyhtiössä järjestetyn rekisteröimättömän kollektiivisen lisäeläketurvan piiriin ennen esityksen antamista kuuluvien työntekijöiden lisäeläketurvasta maksamat maksut olisivat samoin vähennyskelpoisia nykyisten säännösten mukaisesti. Maksut olisivat siten kokonaan vähennyskelpoisia edellyttäen, että eläketurva vastaa eduiltaan enintään rekisteröityä lisäeläketurvaa.

Eläkeuudistuksen myötä maksujen vähennyskelpoisuutta ei enää vastaisuudessa uusien vakuutettujen osalta voida kytkeä rekisteröidyn lisäeläketurvan etuustasoon. Tämän sijasta vähennyskelpoista enimmäismäärää rajoitettaisiin kaavamaisella euromääräisellä katolla.

Ehdotuksen mukaan työntekijä voisi vähentää maksuja enintään 5 prosenttia lisäeläketurvan järjestäneen työnantajan verovuonna maksaman palkan määrästä ja enintään 5 000 euroa vuodessa. Maksut olisivat vähennyskelpoisia siltä osin kuin niiden yhteismäärä ei ylitä työnantajan maksamaa määrää. Vähennyskelpoisuus edellyttäisi lisäksi, että vanhuuseläkettä aletaan maksaa aikaisintaan vakuutetun täytettyä 60 vuotta. Ikäraja liittyy työntekijän maksuosuuden vähennyskelpoisuuteen tämän verotuksessa eikä näin ollen rajoittaisi työnantajan mahdollisuuksia tarjota lisäeläketurvaa uusilla eläkejärjestelyillä sellaisille erityisryhmille, joiden osalta alempaan eläkeikään on erityisiä perusteita. Työntekijän maksama osuus ei tällöin kuitenkaan olisi vähennyskelpoinen.

Uusia säännöksiä sovellettaisiin yhtäläisesti kaikkiin kollektiivisiin järjestelyihin. Säännökset eivät kuitenkaan voisi tulla sovellettaviksi rekisteröityihin lisäeläkejärjestelyihin, jotka on suljettu. Käytännössä eläkekassoissa järjestetyn, nykyisin etuusperusteisen lisäeläketurvan piiriin ei myöskään enää juuri liitetä uusia työntekijöitä. Eläkesäätiöille muutoksella ei ole merkitystä, koska näissä työntekijät eivät osallistu maksuihin.

Käytännössä työnantajat järjestävät nykyisin uusille työntekijäryhmille kollektiivisia lisäeläkkeitä lähes yksinomaan vakuutusyhtiöiden vapaamuotoisella kollektiivisella lisäeläkevakuutuksella.

On kuitenkin odotettavissa, että eläkekassat ja -säätiöt ennen pitkää voivat ryhtyä tarjoamaan maksuperusteista lisäeläketurvaa vakuutusyhtiöiden tapaan. Eläkekassojen ja säätiöiden kollektiivisten lisäeläkejärjestelyjen sekä vakuutusyhtiöiden kollektiivisten eläkevakuutusten verokohtelu olisi tällöin sama.

Vakuutusalan tietojen mukaan työntekijöiltä perittyjen maksujen osuus maksutuloista on vain joitakin prosentteja. Ehdotuksen vaikutukset olisivat käytännössä varsin vähäiset nykytilaan nähden. Uudistuksen yhteydessä on kuitenkin tärkeää asettaa vähimmäiseläkeikä myös kollektiivisille eläkejärjestelyille ja asettaa vähennyskelpoiselle määrälle yläraja. Jos kollektiiviset ja yksilölliset vakuutukset eroavat erityisesti ikärajan suhteen merkittävästi, on vaarana, että kollektiivisia vakuutuksia nykyistä laajemmin pyrittäisiin käyttämään tosiasiassa yksilöllisissä tilanteissa kollektiivisen järjestelyn salliman alemman eläkeiän johdosta.

Lakiin ehdotetaan otettavaksi kollektiivisen eläkevakuutuksen määritelmä, joka pohjautuu työntekijäin eläkelain 11 §:ssä tarkoitettujen vapaaehtoisten lisäetujen rekisteröimisehdoista annettuun sosiaali- ja terveysministeriön päätökseen (745/1996) sisältyvään määritelmään. Kollektiivisella lisäeläketurvalla tarkoitettaisiin työnantajan työntekijöistä koostuvalle henkilöpiirille järjestämää vapaaehtoista lisäeläketurvaa, jonka henkilöpiiri on määritelty ryhmittäin työalan tai muun siihen verrattavan perusteen mukaan siten, ettei se tosiasiassa kohdistu nimettyihin tai muutoin yksilöllisesti määrättyihin henkilöihin. Kollektiivisen eläketurvan määritelmää selkeytetään lisäksi siten, että kollektiivisena ei pidetä järjestelyä, joka on tarkoitettu koskemaan vain yhtä työnantajan palveluksessa olevaa henkilöä kerrallaan.

Ulkomailta otettuja vakuutuksia koskevia säännöksiä ehdotetaan tarkistettavaksi siten, että maksujen vähennysoikeutta ja työnantajan ottaman vakuutuksen maksujen tuloksi lukemista koskevia periaatteita sovellettaisiin samoin edellytyksin kotimaisista ja Euroopan talousalueeseen kuuluvissa maissa asuvissa eläkelaitoksista otettuihin vakuutuksiin.

Esityksen taloudellisia vaikutuksia on arvioitu keskeisesti pääomatuloverotukseen siirtymisen fiskaalisten vaikutusten kannalta. Ensin tarkastellaan lyhyen aikavälin verotuottovaikutuksia, jotka johtuvat vähennysvaiheen välittömän veroedun pienenemisestä ja myöhemmin pidemmän aikavälin vaikutuksia.

Ehdotuksiin sisältyvillä työnantajan ottamia eläkevakuutuksia koskevilla muutoksilla ei arvioida olevan mainittavia taloudellisia vaikutuksia.

Lyhyen aikavälin vaikutusarviossa on keskeistä maksujen vähentämisestä saatavan verohyödyn pieneneminen pääomatuloverotukseen siirtymisen johdosta. Tämä lisäisi verotuloja arviolta 10 miljoonalla eurolla vuonna 2005, jolloin esityksen antamisajankohdan jälkeen otettujen vapaaehtoisten yksilöllisten eläkevakuutusten osalta siirryttäisiin pääomatuloverotukseen. Ehdotettu siirtymäaika, joka mahdollistaa vanhoista vakuutuksista maksettavien vakuutusmaksujen vähentämisen vielä vuonna 2005 lain voimaan tullessa voimassa olleiden säännösten mukaisesti ansiotulosta, lisäisi toisaalta maksujen määrää. Jos vakuutusmaksut kasvavat kolmanneksella alla oletetusta 500 miljoonasta eurosta, muutos alentaisi verotuloja noin 70 miljoonalla eurolla. Vuonna 2005 verotulot alenisivat näin ollen 60 miljoonalla eurolla. Tästä valtion osuus olisi noin 38 miljoonaa euroa ja muiden veronsaajien osuus 23 miljoonaa euroa.

Vuonna 2006, jolloin vanhoja sopimuksia koskeva siirtymäaika päättyisi, verotulojen lisäykseksi arvioidaan vajaat 130 miljoonaa euroa, mistä valtion osuus olisi 10 miljoonaa euroa.

Arvioiden perusteena käytetyt tiedot ilmenevät alla olevasta taulukosta. Uudistus vaikuttaa lyhyellä aikavälillä merkittävästi verotulojen jakautumiseen veronsaajien kesken, koska maksut vähentävät pääomatulosta kertyvää veroa, joka menee yksin valtiolle. Maksujen vähentäminen toissijaisesti ansiotulon verosta vähentäisi kuitenkin myös muiden veronsaajien verotuloja. Koska vakuutusmaksujen perusteella tehtävä alijäämähyvitys vähennetään ensisijaisesti valtionverosta, vaikutukset muiden veronsaajien verotuloihin eivät olisi mainittavat.

	2005	2006
	Vanhat	Uudet
	sopimukset	sopimukset
Maksut nyky-	500	50	600
järjestelmässä
Verovaikutus	213*	21*	255*
Maksut uudessa	688	40	457
järjestelmässä
Verovaikutus	284*	11**	128**
Verotulojen muutos	-71*	10	127
- valtio	-38,4	0,3	9,8
- kunnat	-28,4	8,4	102
- kela	-2,3	0,7	8,3
- kirkko	-1,9	0,6	6,9
* valtio 54, kunnat 40, kela 3,2 ja kirkko 2,7
** valtio 100 %

Pääomatuloverotukseen siirtymisestä johtuvat vaikutusarviot perustuvat nykyjärjestelmän ja ehdotuksen mukaisen järjestelmän vähennysvaiheessa tuottaman välittömän verohyödyn vertailuun. Huomioon ei ole otettu jäljempänä kuvattuja vaikeasti arvioitavia käyttäytymisvaikutuksia. Arviot perustuvat oletukseen, että vakuutusmaksujen määrä olisi 550 miljoonaa euroa vuonna 2005 ja 600 miljoonaa euroa vuonna 2006 siinä tapauksessa, että nykyinen ansiotuloverotukseen perustuva verotustapa säilyisi. Vuoden 2005 maksutuloista 50 miljoonaa euroa oletetaan kohdistuvan hallituksen esityksen antamisajankohdan jälkeen tehtäviin sopimuksiin ja 500 miljoonaa euroa vanhoihin vakuutuksiin.

Mainittujen 50 miljoonan euron määräisten maksujen vähennysarvoksi nykyjärjestelmässä arvioidaan 21 miljoonaa euroa vuonna 2005 ja vuonna 2006 kertyvien 600 miljoonan euron maksujen vähennysarvoksi 255 miljoonaa euroa. Arviot perustuvat vuoden 2001 tulonjakoaineistosta kunkin eläkevakuutussäästäjän henkilökohtaisen rajaveroasteen huomioon ottaen laskettuun vähennysarvoon, joka on korotettu vuosien 2005 ja 2006 arvoon maksutulojen kasvua vastaavasti.

Vähennysten arvo siirryttäessä pääomatuloverotukseen on laskettu olettaen, että säästäjien omista varoistaan tekemän sijoituksen määrä on sama kuin ansiotuloverotuksessa ja että vähennyskelpoinen enimmäismäärän on 5 000 euroa. Vuonna 2005 pääomatulosta vähennettävien vakuutusmaksujen määrä olisi tässä tapauksessa 40 miljoonaa euroa ja vähennysten tuottama verohyöty 11 miljoonaa euroa. Vuonna 2006 pääomatulosta vähennettävien vakuutusmaksujen määrä olisi vastaavasti 457 miljoonaa euroa ja niiden tuottama verohyöty 128 miljoonaa euroa.

Vähennyksen tuoma verohyöty alenisi pääomaverotukseen siirtymisen johdosta vuonna 2005 siten 10 miljoonalla eurolla ja vuonna 2006 vajaalla 130 miljoonalla eurolla.

Pääomatuloverotuksessa sovellettavan ylärajan merkityksellä ei staattisessa tarkastelussa ole suurta vaikutusta.

Uudistuksesta aiheutuu eri suuntaan vaikuttavia käyttäytymisvaikutuksia. On todennäköistä, että vähennysoikeuden pieneneminen vähentää eläkevakuutussäästämisen houkuttelevuutta. Samaan suuntaan vaikuttaa myös eläkeiän korottaminen 62 vuoteen.

Eläkevakuutusmaksujen määrää lisäävästi vaikuttaa puolestaan selvemmin kokonaiseläketurvakatosta luopuminen sekä se, että veroedusta pääsevät osalliseksi myös ne säästäjät, joilla on pelkästään pääomatuloja. Vuosittaisten maksujen yhteismäärää kuvaavasta tilastoaineistosta havaitaan, että alueelle 2 000—2 500 euroa vuodessa sijoittuu selvästi suurempi osa maksuista kuin tasaisen jakauman perusteella voisi olettaa. Poikkeama selittyy ainakin osaksi sillä, että ilman eläketurvaselvitystä vähennettävän vakuutusmaksun enimmäismäärä on sama 2 500 euroa. Eläketurvakaton poistuessa osa enintään 2 500 euroa vuodessa maksaneista todennäköisesti lisäisi maksujensa määrää. Katon poistuminen saattaisi tuoda myös uusia eläkevakuutussäästäjiä, joilla nykyjärjestelmässä eläketurvan taso on ylittänyt vähennyskelpoisuuden edellytyksenä olevan eläketason.

Muutoksen arvioidaan vaikuttavan myös pidemmällä aikavälillä verotuloja lisäävästi.

Verovähennys voidaan tulkita verotulojen rahastoimisena tulevaisuuteen tai verottajan eläkesäästäjälle myöntämänä veroluottona, joka peritään tulevaisuudessa osittain tai kokonaan takaisin säästöjen tuottoasteella karttuneena. Lisäksi valtio menettää säästöjen pitoajan aikana ja lopussa ne verotulot, jotka säästöistä ilman veroluottoa olisi saatu vaihtoehtoisessa sijoituskohteessa. Pääomatuloverotukseen perustuvassa verotuksessa vähennysvaiheen verohyöty sekä aikanaan eläkkeistä kertyvien verotulojen määrä pienenevät.

Valtion taloudellisessa tutkimuskeskuksessa (VATT) on laadittu arvioita yhtenä vuonna tehtyjen eläkesäästöjen pidemmän aikavälin verotuottovaikutuksista. Tiettynä vuotena tehdyistä eläkesäästöistä aiheutuvia verotuoton muutoksia arvioidaan näiden talletusten koko pitoajan varrelta. Eläkesäästöistä niiden koko pitoajalta aiheutuvat verotulot ja verotulojen menetykset pyritään arvioissa saattamaan vertailukelpoisiksi nykyarvolaskelmilla.

Laskelmien keskeinen epävarmuustekijä on se, mikä on säästäjän marginaaliveroaste eläkettä nostettaessa. Marginaaliveroprosenttien ohella merkitystä on myös sillä, mikä on säästöpääoman tuottoprosentti. Samoin on otettava huomioon tulevaisuudessa saatavien verotulojen nykyarvoon vaikuttava veronsaajien korkotekijä. Vertailu on varsin altis säästäjän eläkeajan marginaaliveroprosenttia, säästön tuottoprosenttia ja veronsaajien diskonttokorkoa koskevien oletusten vaihteluille.

Laskelmat perustuvat henkilötason tilastoaineistoon vuodelta 2001. Nostetuista säästöistä kertyvien verojen arvioimiseksi on oletettu, että jokainen vuonna 2001 eläkevakuutussäästöjä tehnyt nostaa vuonna 2001 säästämänsä summan eläkkeenä 67-vuotiaana. Eläketulo ennen vapaaehtoiseen eläkevakuutukseen perustuvaa eläkettä on oletettu 50 prosentiksi arvioidusta ansiotulosta 65-vuotiaana, ja säästöjen tuoton ja veronsaajien diskonttokorko on 3 prosenttia. Näiden kaavamaisten ja staattisten oletusten mukaan pääomatuloverotukseen siirtyminen lisäisi vuositason säästöihin liittyvää pidemmän aikavälin verotukea vuoden 2002 volyymillä 9 miljoonalla eurolla. Edellä oletetun vuoden 2005 maksutuloja vastaavalla volyymilla verotuen lisäys olisi 12 miljoonaa euroa.

On kuitenkin ilmeistä, että kokonaisuutena arvioiden pääomatuloverotukseen siirtyminen myös pitkällä aikavälillä vaikuttaa verotuloja lisäävästi, koska edellä esitetyissä arvioissa ei ole otettu huomioon sitä, että osa säästöistä käytetään ennenaikaiselle eläkkeelle siirtymiseen. Progressioetu on ansiotuloveromallissa usein erittäin suuri, jos säästäjä siirtyy ennenaikaiselle eläkkeelle ainoina ansiotuloinaan eläkevakuutukseen perustuva eläke. Esimerkiksi 20 000 euron eläkkeestä menee veroihin 27 prosenttia, mikä on huomattavasti alempi kuin tyypilliset ansiotulon rajaveroasteet säästämisvaiheessa. Suuri osa vähennysvaiheessa myönnetystä veroluotosta jää näissä tilanteissa perimättä takaisin. Pääomatuloveromallissa taas veroluotto peritään kokonaan takaisin riippumatta siitä, käytetäänkö säästöt ennenaikaiseen eläkkeeseen vai lisäeläkkeeseen.

Arvioissa ei myöskään huomioitu käyttäytymisvaikutuksia, joita on kuvattu edellisessä jaksossa, progressioedun poistumisen vaikutusta eräissä tilanteissa eikä säästäjien ulkomaille muuton tai kuolleisuuden vaikutusta. Vähennysvaiheen veroedun pieneneminen vähentää verotulojen menetystä tilanteissa, joissa säästämiseen on vaikuttanut poikkeuksellisen suuri progressiohyöty, samoin kuin silloin, kun säästäjä asuu ulkomailla eläkkeen maksuaikana tai kuolee ennen kuin on ehtinyt nostaa eläkettä. Vähennysvaiheessa myönnetty veroluotto jää tällöin kokonaan tai osittain saamatta takaisin. Pääomatuloverotuksessa veromenetysten määrä jää pienemmäksi, mikä osaltaan vaikuttaa pidemmän aikavälin verotuloja kasvattavasti.

Ehdotettu eläkevakuutusten verotustapa on kaikille säästäjille tasapuolinen. Nykyjärjestelmässä on suuria säästäjien välisiä eroja ja suurituloiset saavat pääsääntöisesti suurimman veroedun. Pääomatuloverotukseen perustuvassa mallissa verokohtelu on sama kaikille ja omista varoista tehdyn sijoituksen tuoton efektiivinen veroaste on nolla. Ansiotuloverotuksessa säästämisajan ja eläkeajan veroaste-erosta aiheutuva etu on suhteellisesti suurin lyhytaikaisessa säästämisessä. Uudistuksen jälkeen veroetu ei riipu säästämisajan pituudesta.

Pääomatulomalliin siirtyminen vähentää kannustimia säästää ennenaikaista eläkkeelle siirtymistä varten. Nykyjärjestelmässä ennenaikaiselle eläkkeelle jääminen vapaaehtoisen eläkevakuutussäästön turvin johtaa usein merkittävään progressioetuun, jos verovelvollisella ei ole muita tuloja. Ehdotettu ikärajan korotus merkitsee, että vuoden 2006 alusta yksilöllisten eläkevakuutusten verotuksessa ei enää tuettaisi sellaista eläkesäästämistä, joka mahdollistaa eläkkeelle jäämisen ennen yleistä eläkeikää. Jos eläkevakuutussopimuksen tehneen säästäjän tavoitteena on ollut jäädä ennenaikaiselle eläkkeelle ja jos uudistuksen johdosta hän ei ole ehtinyt säästää tarvittavaa määrää esimerkiksi 60 ja 62 ikävuoden väliselle ajalle, puuttuvaksi jäävä määrä olisi säästettävä muussa muodossa.

Ikärajan korotuksen vaikutuksia eläkesäästäjien säästötavoitteen kannalta kuvataan jäljempänä säätämisjärjestystä koskevassa jaksossa.

Ehdotukset edellyttävät vanhoihin vakuutuksiin liittyvien säästöjen jakamista ennen vuoden 2006 alkua ja sen jälkeen maksetuista vakuutusmaksuista kertyneeseen vakuutussäästöön sekä näiden pitämistä erillään tietoteknisin järjestelyin. Vakuutussäästön kahden osan hallinnointi aiheuttaa suurelta osin kertaluonteisia tietojärjestelmäkustannuksia.

Jos vakuutussopimus ei ehdoiltaan täytä 62 vuoden ikärajaa koskevaa vaatimusta, verovähennysoikeuden säilyttäminen vuoden 2005 jälkeen edellyttää sopimuksen muuttamista. Ikärajan korotusten johdosta monet säästäjät halunnevat tarkistaa säästämissuunnitelmaansa ja eläkkeen maksuaikaa, mikä käytännössä edellyttää vakuutusyhtiön kanssa käytäviä neuvotteluja. Sopimusneuvottelut aiheuttavat kertaluonteisia lisäkustannuksia.

Vakuutusalan esittämien arvioiden mukaan uudistuksesta aiheutuvien kustannusten määrä olisi 150 miljoonaa euroa.

Esitys on valmisteltu virkatyönä valtiovarainministeriössä. Esityksen valmistelussa on, kuten hallitusohjelma edellytti, otettu huomioon valtioneuvoston kanslian asettaman verotusta kansainvälisessä toimintaympäristössä selvittäneen työryhmän ja valtiovarainministeriön asettaman tuloverotuksen kehittämistarpeita arvioineen työryhmän ehdotukset.

Esityksen valmistelun yhteydessä on säännösehdotuksista perusteluineen pyydetty lausunnot 18 viranomaiselta ja järjestöltä. Lausuntonsa ovat antaneet oikeusministeriö, sosiaali- ja terveysministeriö, Vakuutusvalvontavirasto, Eläketurvakeskus, Eläkesäätiöyhdistys-ESY ry, Vakuutusyhtiöiden Keskusliitto, Valtion taloudellinen tutkimuskeskus, Akava ry, Keskuskauppakamari, KHT-yhdistys ry, Kirjanpitotoimistojen Liitto ry, Kuluttajien vakuutustoimisto, Maatalousyrittäjien eläkelaitos, Maa- ja metsätaloustuottajain Keskusliitto MTK ry, Palvelutyönantajat ry, Suomen Ammattiliittojen Keskusjärjestö SAK ry, Suomen Kuluttajaliitto ry, Suomen Pankki, Suomen Veroasiantuntijat ry, Suomen Yrittäjät ry, Teollisuuden ja Työnantajain Keskusliitto, Toimihenkilökeskusjärjestö STTK ry, Työeläkevakuuttajat TELA –Arbetspensionsförsäkrarna TELA ry ja Veronmaksajain Keskusliitto ry.

Lausunnonantajista yksi esitti vastustavansa pääomatuloverotukseen siirtymistä vapaaehtoisten yksilöllisten eläkevakuutusten verotuksessa. Samoin yksi lausunnonantaja esitti vapaaehtoisten yksilöllisten eläkevakuutusten verotuesta luopumista.

Lähes kaikki asiasta lausuneet, muun ohessa Eläketurvakeskus, pitivät perusteltuna luopumista kokonaiseläketurvan määrään kytkeytyvästä vähennysjärjestelmästä.

Siirtymävaiheen sääntelyn osalta useimmat asiasta lausuneet ehdottivat korotettavaksi ehdotetun eläkeiän osalta siirtymäaikaa siten, että voimassa oleviin sopimuksiin voitaisiin säästää vielä joitakin vuosia. Eräät lausunnonantajat ehdottivat vastaavaa siirtymäaikaa myös pääomatuloverotukseen siirtymiselle.

Keskeiset muut esiin tuodut näkökohdat liittyvät työnantajan ottaman vakuutuksen ja verovelvollisen oman vakuutuksen maksun vähennyskelpoisuuden väliseen kytkentään, joka heijastuu myös puolison vakuutuksen maksujen käsittelyyn.

Useat lausunnonantajat katsoivat, että työnantajan ottamalla vakuutuksella ja työntekijän omalla vakuutuksella ei tulisi olla verotuksellisesti yhteyttä toisiinsa. Eräät lausunnonantajat pitivät tässä suhteessa merkittävänä sitä, että työnantajan ottama vakuutus olisi ansiotuloverotuksen piirissä ja omaehtoinen eläkesäästäminen pääomatuloverotuksen piirissä.

Yksilöllisten eläkevakuutusten verotuksen rakennemuutos ei kuitenkaan samalla merkitse sitä, että verotuen perusteet muuttuisivat. Vaikka eläketurvan tasoon liittyvästä vaatimuksesta maksujen vähennyskelpoisuuden edellytyksenä luovuttaisiin, eläkevakuutusten tuottaman eläketurvan tasolle on edelleen annettava tietty merkitys, mitä kuvastaa paitsi vuosittain vähennettävälle vakuutusmaksujen määrälle asetetut rajat, myös se, että työnantajan ottama vakuutus otettaisiin huomioon oman vakuutuksen maksun vähennyskelpoisen määrän mitoituksessa.

Osin lausunnoissa esitettyjen näkökohtien johdosta, osin muista syistä jatkovalmistelussa säännöksiä on kuitenkin kaavamaistettu työnantajan ottaman vakuutuksen osalta sekä tarkistettu merkittävästi puolison vakuutuksen maksuja koskevia periaatteita. Samalla on tehty lukuisia muita tarkennuksia.

Eduskunnassa on käsiteltävänä esitys eräiden verolakien muuttamiseksi (HE 57/2004), jossa muun muassa muutetaan verotusmenettelystä annetun lain 17 §. Ehdotetussa pykälässä on kuusi momenttia. Tässä lakiehdotuksessa lakiin lisättäväksi ehdotettu 4 momentti asiasisällöltään sopisi 6 momentin paikalle, jolloin 17 §:ssä ehdotettu 6 momentti siirtyisi 7 momentiksi.

34 §. Henkilövakuutukseen perustuvien vakuutuskorvausten veronalaisuus. Pykälän 1 momentissa säädetään pääomatulona verotettavien henkivakuutussuoritusten ja ansiotuloverotuksen piiriin kuuluvien henkilövakuutusten, kuten eläkevakuutuksen, perusteella maksettavien vakuutussuoritusten välisestä rajanvedosta. Momenttia täsmennettäisiin lisäämällä siihen maininta pääomatuloverotuksen piiriin kuuluvasta eläkevakuutuksesta. Momentti jaettaisiin kahdeksi siirtämällä momentin jälkiosaan sisältyvä henkivakuutuksen määritelmä erilliseen momenttiin, jolloin nykyinen 2 momentti siirtyisi 3 momentiksi. Nykyistä 2 momenttia tarkistettaisiin samalla siten, että sen 2 kohtaan sisältyvää lähisukulaisia koskevaa luetteloa täydennettäisiin lisäämällä siihen maininta ottolapsen rintaperillisestä. Nykyiseen 3 momenttiin sisältyvä viittaus pykälän nykyiseen 1 momenttiin tarkistettaisiin. Muutettu 3 momentti ja nykyinen 4 momentti siirrettäisiin 4 ja 5 momenteiksi.

34 a §. Luonnollisen henkilön ottamaan vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkevakuutukseen perustuvat eläkkeet ja muut vakuutussuoritukset. Pääomatuloverotuksen piiriin kuuluvan eläkevakuutuksen perusteella saatujen eläkkeiden ja muiden vakuutussuoritusten, kuten eläkevakuutuksen takaisinostoarvon, verottamisesta säädettäisiin uudessa 34 a §:ssä. Sen 1 momentissa määriteltäisiin pääomaverotuksen piiriin kuuluvat eläkevakuutukset.

Verotustavan kannalta ratkaisevaa olisi se, kuka vakuutuksen on ottanut. Pääomatuloverotuksen piiriin kuuluisivat vain verovelvollisen (eläkkeen saaja) itsensä tai tämän puolison verovelvolliselle ottama vakuutus. Pääomatuloa olisi myös perhe-eläke, jos eläkkeen saajana on vakuutetun rintaperillinen, puoliso tai tämän rintaperillinen.

Eläkettä, joka perustuu muun tahon ottamaan vakuutukseen, verotettaisiin aina ansiotulona. Eläkkeen verolajiin ei vaikuta se, ovatko vakuutuksen maksujen vähennyskelpoisuudelle 54 d §:ssä säädetyt edellytykset täyttyneet. Vakuutuksen tulee kuitenkin täyttää 34 a §:n 3 momentin mukainen eläkevakuutuksen määritelmä.

Eläkevakuutusten eriytettyyn verotukseen soveltuisi huonosti se, että vakuutuksen omistusoikeuden siirtyessä myös eläkkeen verolaji voisi muuttua. Tämän vuoksi esimerkiksi työnantajan ottama vakuutus kuuluisi ehdotusten mukaan ansiotuloverotuksen piiriin vaikka vakuutuksen omistusoikeus siirtyy työntekijälle. Vakuutuksen luonne muuttuu esimerkiksi niin sanotussa jatkovakuuttamisessa, jossa työntekijä työsuhteen päättymisen jälkeen jatkaa aikaisempaa ryhmäeläkevakuutusta. Vakuutus muuttuu luonteeltaan vapaaehtoiseksi yksilölliseksi vakuutukseksi, jonka työntekijä omistaa. Siihen perustuvaa eläkettä verotettaisiin tästä huolimatta ansiotulona, koska se ei ole edellytetyllä tavalla työntekijän ottama. Tällaisen vakuutuksen maksut eivät olisi vähennyskelpoisia, joten käytännössä työntekijän olisi otettava uusi vakuutus.

Voimaantulo- ja siirtymäsäännöksissä säädettäisiin eläkkeen verotuksesta silloin, kun vakuutussopimus on tehty ennen esityksen antamista.

Pykälän 2 momentissa kertamaksulliset eläkkeet rajattaisiin pääomatuloverotuksen soveltamisen piiristä. Niihin sovellettaisiin nykyiseen tapaan ansiotuloverotusta.

Pykälän 3 momenttiin sisältyvä vapaaehtoisen eläkevakuutuksen määritelmä vastaa nykyistä 96 §:n 8 momenttiin sisältyvää määritelmää.

Pykälän 4 momenttiin sisältyy sanktionormi silmällä pitäen tilanteita, joissa esimerkiksi ulkomainen vakuutuslaitos sallii etuuden nostamisen vanhuuseläkkeenä alle 62-vuotiaana tai jos vakuutus takaisinostetaan muilla kuin 54 d §:n 4 momentissa mainituilla perusteilla. Tällöin eläke verotettaisiin pääomatulona 50 prosentilla korotettuna, ei kuitenkaan siltä osin kuin maksuja ei ole vähennetty Suomen verotuksessa. Nykyiset verosäännökset sallivat verotuksen oikaisemisen oikaisu- ja jälkiverotusajan kuluessa ja vain jos edellytykset siihen ovat olemassa. Käytännössä tämä ei olisi tehokas keino perusteettoman edun palauttamiseen pitkäaikaisissa eläkevakuutuksissa. Säännös on tarkoitettu ennen kaikkea ennalta estäväksi.

54 d §. Vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksut. Pääomatulosta tehtäviä vähennyksiä koskevaan lain III osan 3 lukuun otettavassa uudessa pykälässä säädettäisiin pääomaverotuksen piiriin kuluvan eläkevakuutuksen maksujen vähennyskelpoisuudesta.

Nykyisestä poiketen kumpikin puoliso vähentäisi omassa verotuksessaan oman vakuutuksensa maksut. Vähennysoikeus laajenisi kuitenkin sen johdosta, että vähennys siirtyisi täysimääräisesti vähennettäväksi puolison verotuksessa alijäämähyvityksenä. Omalla vakuutuksella tarkoitettaisiin vakuutusta, jonka on ottanut verovelvollinen tai tämän puoliso ja jossa verovelvollinen on vakuutettuna.

Vähennyskelpoinen enimmäismäärä olisi 5 000 euroa tai, jos verovelvollisen työnantaja on ottanut verovelvolliselle vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen, 2 500 euroa vuodessa. Työnantajan ottama vakuutus vaikuttaisi alentavasti verovelvollisen itse ottaman vakuutuksen maksujen vähennyskelpoisuuteen kuitenkin vain, jos työnantaja on verovuonna maksanut tämän vakuutuksen maksuja.

Pykälän 2 momentissa säädettäisiin vähennyskelpoisuuden edellytyksenä olevasta vähimmäiseläkeikää koskevasta vaatimuksesta ja vakuutetun olosuhteisiin liittyvistä takaisinostoedellytyksistä. Vähennyskelpoisuus edellyttäisi, että eläke voidaan vanhuuseläkkeenä maksaa aikaisintaan 62-vuotiaana. Vakuutus voitaisiin irtisanoa pykälän mukaisissa tilanteissa työttömyyden, työkyvyttömyyden ja avioeron perusteella, jolloin vakuutuksenottajalle maksettaisiin takaisinostoarvo tai vakuutetulle eläkettä työkyvyttömyyden tai työttömyyden perusteella.

Pykälän 3 momentissa henkilöyhtiön ja osakeyhtiön omistajayrittäjälleen ottama vakuutus rinnastettaisiin työnantajan ottamaan vakuutukseen.

Pykälän 4 momentissa säädettäisiin ulkomailta otetun vakuutuksen maksujen vähennyskelpoisuudesta. Vastaava säännös sisältyy nykyisen 96 §:n 10 momenttiin. Danner-päätöksen johdosta vähennyskelpoisia olisivat nykyisestä poiketen Euroopan talousalueeseen kuuluvassa valtiossa toimiluvan saaneesta vakuutuslaitoksesta otetun vakuutuksen maksut. Suomeen ulkomailta muuttaneen henkilön muusta kuin Euroopan talousalueen valtiosta ottaman vakuutuksen maksut olisivat vähennyskelpoisia samojen periaatteiden mukaan kuin nykyisin.

58 §. Korkomenot. Pykälän vähennyskelvottomia korkomenoja koskevaa 4 momenttia muutettaisiin siten, että vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkevakuutukseen kohdistuvat korot eivät olisi vähennyskelpoisia.

60 §. Alijäämä ja pääomatulolajin tappio. Pykälään lisättävässä uudessa 3 momentissa säädettäisiin 54 d §:n mukaisten vakuutusmaksujen vähentämisjärjestyksestä. Vakuutusmaksut vähennettäisiin muiden pääomatulosta tehtävien vähennysten jälkeen. Vakuutusmaksujen perusteella ei vahvistettaisi tappiota, kuten ei nykyisinkään.

Jos kaikkien pääomatulosta tehtävien vähennysten yhteismäärä ylittää pääomatulojen määrän, verovelvollisella olisi oikeus vähentää ansiotulon verosta vakuutusmaksujen perusteella määräytyvä erityinen alijäämähyvitys, josta säädettäisiin 131 a §:ssä.

68 §. Työnantajan maksamat vakuutusmaksut. Pykälän 1 momenttia muutettaisiin siten, että työnantajan maksamien säästöhenkivakuutuksen maksujen lisäksi myös vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksut luettaisiin ansiotuloon.

Ehdotetun 54 d §:n 2 momentin mukaiset edellytykset täyttävän eläkevakuutuksen maksujen verokohtelusta säädettäisiin 2 momentissa. Sen mukaan työantajan maksamia vakuutusmaksuja ei luettaisi työntekijän veronalaiseen tuloon siltä osin kuin niiden määrä ei ylitä 8 500 euroa. Verokohteluun ei enää vaikuttaisi se, olisiko vakuutusmaksu työntekijän verotuksessa vähennyskelpoinen. Työnantajan maksama määrä alentaisi sen sijaan työntekijän oman vakuutuksen maksun vähennyskelpoista määrää 54 d §:n mukaisesti.

Momentista poistettaisiin viittaus elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 8 §:n 2 momenttiin, koska mainittu omistajayrittäjän vapaaehtoisen eläkevakuutuksen maksujen vähennyskelpoisuutta rajoittava säännös kumottaisiin. Osakeyhtiön tai henkilöyhtiön omistajayrittäjälleen ottama vakuutus rinnastettaisiin työnantajan varsinaisessa työsuhteessa olevalle työntekijälle ottamaan vakuutukseen.

Momenttiin sisältyvä viittaus kertamaksulliseen eläkkeeseen poistettaisiin tarpeettomana. Työnantajan ottaman eläkevakuutuksen verokohteluun ei vaikuttaisi se, että maksusuorituksia on vain yksi. Jos kertamaksu ylittää 8 500 euroa, yli menevä osuus olisi palkkaa.

Pykälään otettavan uuden 3 momentin nojalla 8 500 euron ylittävä osa useamman työnantajan maksamista vakuutusmaksuista olisi työntekijälle veronalaista tuloa. Työnantajan sosiaaliturvamaksusta annettua lakia koskevan 2. lakiehdotuksen mukaan kukin työnantaja olisi velvollinen maksamaan sosiaaliturvamaksun vain siltä osin kuin tämän työnantajan maksamat maksut ylittävät 2 momentin mukaisen määrän. Työnantaja vapautettaisiin vastaavasti ennakonpidätysvelvollisuudesta.

Pykälään otettavan uuden 4 momentin mukaan osakeyhtiön ja henkilöyhtiön omistajayrittäjä rinnastettaisiin yhtiöön työsuhteessa olevaan työntekijään.

Pykälän 5 momentti sisältäisi nykyisen 3 momentin säännöksen. Ulkomailta otettuja vakuutusmaksuja koskevaa säännöstä muutettaisiin Danner-päätöksen johdosta siten, että sitä sovellettaisiin vain Euroopan talousalueen ulkopuolisessa valtiossa asuvasta eläkelaitoksesta otetun vakuutuksen maksuihin. Ulkomailta Suomeen muuttanutta henkilöä koskevaa säännöstä tarkistettaisiin vastaavasti siten, että sitä sovelletaan Euroopan talousalueen ulkopuolisista maista otetun vakuutuksen maksuihin. Jos verovelvollisella on useita työnantajia, ja näiden ottamien vakuutusten maksut ylittävät 8 500 euroa, sovellettaisiin 3 momenttia.

96 §. Pakollisen eläkevakuutuksen maksut. Ansiotuloverotuksen piiriin jäävien pakollisten eläkevakuutusten maksujen vähennyskelpoisuudesta säädettäisiin 96 §:ssä ja työnantajan kollektiivisesti järjestämän lisäeläketurvan maksujen vähennyskelpoisuudesta 96 a §:ssä. Kokonaan vähennyskelpoisia olisivat nykyiseen tapaan lakisääteinen työntekijän eläkemaksu ja työttömyysvakuutusmaksu sekä yrittäjien eläkelain ja maatalousyrittäjien eläkelain mukaisen pakollisen vakuutuksen maksut.

Rekisteröityä lisäeläketurvaa koskeva maininta poistettaisiin säännöksistä. Suljettuihin TEL:n, YEL:n ja MYEL:n mukaisiin lisäeläkejärjestelyihin sovellettaisiin siirtymäsäännösten nojalla ennen lain voimaantuloa voimassa olleita säännöksiä.

Pykälän 2 momentti vastaa nykyistä 96 §:n 7 momenttia. Maininta kertamaksullisen vakuutuksen maksun vähennyskelvottomuudesta poistettaisiin, koska kertamaksullisen eläkkeen verottamista koskeva tuloverolain 81 § koskee vain verovelvollisen itse ottamaa vakuutusta.

Pykälän 3 momentti, jossa säädettäisiin vakuutusmaksun vähentämisestä sen puolison tulosta, joka vähennystä on vaatinut, vastaa nykyistä 9 momenttia.

Pykälän 4 momentissa pakolliseen eläkevakuutukseen rinnastettaisiin YEL 11 §:n 2 momentin ja MYEL 11 §:n 2 ja 3 momentin mukainen vapaaehtoinen työeläkevakuutus. Mainittujen säännösten mukaan pienituloisella yrittäjällä on oikeus vakuutukseen tilanteissa, joissa laissa työtulolle tai tilakoolle asetetut pakollisen vakuuttamisen rajat eivät täyty. Tällaisen vakuutuksen ehdot ja etuudet määräytyvät YEL:n ja MYEL:n mukaan. Näihin eläkevakuutuksiin rinnastettaisiin vastaavat ulkomaiset työeläkevakuutukset.

96 a §. Kollektiivisen lisäeläketurvan maksut. Työntekijän kollektiivisesta lisäeläkejärjestelystä maksamien vakuutusmaksujen vähennyskelpoisuudesta säädettäisiin 1 momentissa. Vakuutusyhtiöiden rekisteröityihin ja vapaaehtoisiin kollektiivisiin eläkejärjestelyihin nykyisin liittyvästä eläketurvan tason muodostamasta rajoituksesta luovuttaisiin ja vähennyskelpoista enimmäismäärää rajoitettaisiin euromääräisellä katolla sekä kytkemällä vähennyskelpoinen määrä eläketurvan järjestäneen työnantajan työntekijälle verovuonna maksaman palkan määrään sekä työnantajan maksuosuuden suuruuteen. Vähennyskelpoisuudelle asetettaisiin lisäksi ikävaatimus.

Pykälän 2 momenttiin otettaisiin laista nykyisin puuttuva kollektiivisen eläkevakuutuksen määritelmä. Säännöksen jälkiosassa on yhden henkilön muodostama ryhmä rajattu kollektiivisen käsitteen piiristä. Rajaus koskee tilanteita, joissa vakuutus on alun perin tarkoitettu koskemaan yhtä henkilöä kerrallaan, esimerkiksi yrityksen toimitusjohtajaa. Alun perin useamman henkilön muodostamalle ryhmälle otettua kollektiivista vakuutusta ei sen sijaan ole pidettävä säännöksessä tarkoitetulla tavalla yhtä henkilöä koskevana, jos se olosuhteiden muututtua tosiasiassa koskee enää yhtä työnantajan palveluksessa olevaa henkilöä. Työantajan maksamat kollektiivisen lisäeläkejärjestelyn maksut eivät olisi työntekijän veronalaista tuloa, kuten nykyisinkään.

Ulkomaisesta vakuutuslaitoksesta otettuja vakuutuksia koskevaa 3 momenttia tarkistettaisiin Danner-päätöksen johdosta. Säännös vastaisi vapaaehtoisia yksilöllisiä vakuutuksia koskevaa 54 d §:n 5 momenttia.

107 §. Osan vuotta Suomessa asuneen oikeus vähennyksiin. Pykälän 1 momentti kumottaisiin. Momentissa vain osan verovuotta Suomessa asuneen oikeus eläkevakuutusmaksuvähennykseen on rajoitettu siten, että vähennys voidaan tehdä vain, jos se kohdistuu sellaiseen ansiotuloon, josta on suoritettava veroa Suomessa.

131 a §. Erityinen alijäämähyvitys. Alijäämähyvitystä koskevaan lukuun lisättäisiin 54 d §:ssä tarkoitettujen vakuutusmaksujen perusteella syntyvää erityistä alijäämähyvitystä koskevat säännökset. Luvun otsikkoa tarkistettaisiin.

Erityinen alijäämähyvitys on alijäämähyvitystä vastaava, mutta siitä erillinen ansiotulosta menevästä verosta vähennettävä erä. Tämä hyvitys muodostuisi 54 d §:ssä tarkoitettujen vakuutusmaksujen perusteella vastaavalla tavalla kuin nykyinen alijäämähyvitys muodostuu 60 ja 131 §:n nojalla pääomatuloihin kohdistuvien tulonhankkimismenojen, elinkeinotoiminnan tappioiden ja korkomenojen perusteella näiden menojen ylittäessä pääomatulojen määrän. Erityinen alijäämähyvitys syntyy, kun 60 §:n 1 momentissa tarkoitettujen vähennysten ja 54 d §:n mukaisten vakuutusmaksujen yhteismäärä ylittää pääomatulojen määrän. Erityinen alijäämähyvitys on mainitun erotuksen suuruinen, ei kuitenkaan suurempi kuin pääomatulojen tuloveroprosentin mukainen osuus vakuutusmaksuista.

Esimerkki. Verovelvollisella on 2 000 euroa pääomatuloja, 1 500 euroa 60 §:n 1 momentissa tarkoitettuja vähennyksiä ja 3 500 euroa 54 d §:ssä tarkoitettuja vakuutusmaksuja. Pääomatulojen määrä ylittää 60 §:n 1 momentissa tarkoitettujen vähennysten määrän, joten pääomatulolajin alijäämää ja 131 §:n mukaista alijäämähyvitystä ei synny. Verovelvollinen vähentää pääomatulosta 60 §:ssä tarkoitettuja vähennyksiä 1 500 euroa ja vakuutusmaksuja 500 euroa. Lisäksi verovelvolliselle muodostuu erityistä alijäämähyvitystä siltä osin kuin mainitut vähennykset ja vakuutusmaksut ylittävät 2 000 euroa, eli 3 000 euroa vastaavalta osalta. Verovelvollisen ansiotulon verosta vähennettävä erityinen alijäämähyvitys on 840 euroa (28 % x 3 000 euroa). Jos asetelmassa verovelvollisella olisi 60 §:ssä tarkoitettuja vähennyksiä 1 500 euron sijasta 2 500 euroa, hänelle muodostuisi pääomatulolajin alijäämää 500 euroa ja alijäämähyvitystä 160 euroa. Erityisen alijäämähyvityksen määräksi muodostuisi 28 % x 3 500 eli 980 euroa.

Ansiotulon verosta vähentämättä jääneen erityisen alijäämähyvityksen perusteella ei vahvistettaisi tappiota. Siltä osin kuin vähennystä ei voida tehdä pääomatulosta tai ansiotulon verosta, vähennysoikeus jäisi hyödyntämättä. Erityinen alijäämähyvitys voisi kuitenkin siirtyä vähennettäväksi puolison verotuksessa 134 a §:n mukaisesti.

132 §. Alijäämähyvitysten vähentäminen verovelvollisen valtionverosta. Ehdotuksen mukaan vapaaehtoiset eläkevakuutukset siirtyisivät ansiotuloverotuksesta pääomaverotukseen, jossa veronsaajana on valtio. Tämän vuoksi vapaaehtoisista eläkevakuutusmaksuista tehtävä vähennys on luontevaa kattaa ensisijaisesti valtion veroista. Vain siltä osin kuin valtion vero ei riitä erityisen alijäämähyvityksen kattamiseen, vähentäminen siirrettäisiin tehtäväksi muista veroista.

Pykälään lisättäisiin uusi 2 momentti, jonka mukaan erityinen alijäämähyvitys vähennettäisiin ensisijaisesti verovelvollisen ansiotulosta menevästä valtion verosta. Niissä tapauksissa, joissa ansiotulosta määrättävä valtionvero riittäisi vähennyksen tekemiseen, erityistä alijäämähyvitystä ei tarvitsisi vähentää muista veroista. Lisäksi ehdotetaan, että erityinen alijäämähyvitys vähennettäisiin alijäämähyvityksen jälkeen. Tällä on merkitystä pääomatulolajin tappiota vahvistettaessa.

133 §. Alijäämähyvitysten vähentäminen verovelvollisen eri veroista. Pykälään lisättävän uuden 2 momentin mukaan, siltä osin kuin erityinen alijäämähyvitys ylittää ansiotulosta suoritettavan tuloveron määrän, se vähennettäisiin kunnallisverosta, vakuutetun sairausvakuutusmaksusta ja kirkollisverosta näiden verojen suhteessa.

134 §. Alijäämähyvitysten siirtäminen puolisolle. Pykälään lisättäisiin erityistä alijäämähyvitystä koskeva uusi 2 momentti. Sitä koskisivat samat periaatteet kuin yleistä alijäämähyvitystä sillä erotuksella, että erityinen alijäämähyvitys siirtyisi toiselle puolisolle ilman vaatimusta. Yleisen alijäämähyvityksen siirtymistä on vaadittava.

Erilainen käsittely perustuu siihen, että yleisen alijäämähyvityksen perusteella verovelvolliselle vahvistetaan pääomatulolajin tappio siinä tapauksessa, että alijäämähyvitys ei siirry puolisolle. Koska verovelvollinen voi myöhempinä vuosina vähentää tämän tappion pääomatuloistaan, alijäämähyvityksen siirtyminen puolisolle voisi olla hänen etunsa vastaista. Erityisen alijäämähyvityksen perusteella ei vahvistettaisi tappiota, minkä vuoksi vähennys jäisi tältä osin käyttämättä, jos se ei siirtyisi puolisolle.

Tappioita ei vahvisteta, koska eläkevakuutusmaksun perusteella ei nykyisinkään vahvisteta ansiotulolajin tappiota. Pääomatulolajin tappio vahvistetaan vain luonnollisten vähennysten perusteella, jollainen eläkevakuutusmaksu ei ole.

143 §. Pykälän 5 momentti sisältää siirtymäsäännöksen, joka koskee ennen lokakuun 1 päivää 1992 otetun vapaaehtoisen eläkevakuutuksen maksujen vähennyskelpoisuutta. Momentti ehdotetaan kumottavaksi, ja ennen tämän esityksen antamista otettujen eläkevakuutusten maksujen vähentämistä koskevasta siirtymäsäännöksestä säädettäisiin voimaantulosäännöksen 2 momentissa.

Voimaantulosäännökset. Laki tulisi voimaan vuoden 2005 alusta. Sitä sovellettaisiin voimaantulosäännöksen 1 momentin mukaisesti lähtökohtaisesti lain voimaantulon jälkeen maksettaviin vakuutusmaksuihin ja eläkkeisiin.

Voimaantulosäännösten 2 momenttiin sisältyisi vanhoja, ennen esityksen antamispäivää otettujen eläkevakuutusten maksujen vähentämistä koskeva siirtymäsäännös. Näiden vakuutusten maksut vähennettäisiin verovuonna 2005 vielä ansiotuloverotuksessa lain voimaantullessa voimassa olleiden säännösten mukaisesti. Tällöin sovellettaisiin myös aiempia ikärajaa koskevia vaatimuksia. Kun vuoden 2005 alusta eläkeratkaisun johdosta eläkkeiden yhteensovittamisesta luovutaan, voimassa olevien eläketurvan tasoon kytkeytyvien vähennysoikeutta koskevien säännösten soveltaminen tulisi vaikeaksi tai mahdottomaksi. Tämän vuoksi ehdotetaan, että jos maksujen vähentäminen edellyttää selvitystä voimassa olevan 96 §:n 2 tai 3 momentin mukaisesta eläkkeen enimmäistasosta, vuonna 2005 ansiotulosta vähennettävä enimmäismäärä olisi se määrä, jonka verovelvollinen olisi enintään voinut vähentää vuonna 2004. Tällöin sovellettaisiin siis vanhaa eläketurvaselvitystä.

Voimaantulosäännöksen 3 momenttiin sisältyisi säännös sellaisten tilanteiden varalta, joissa verovelvollinen vähentää verovuonna 2005 sekä ennen esityksen antamista otetun vakuutuksen että tuon ajankohdan jälkeen otetun vakuutuksen maksuja. Ei ole perusteltua, että verovelvollinen voisi hyödyntää 2 momentin mukaisen siirtymäsäännöksen mukaista vähennysoikeutta ja sen lisäksi voisi vähentää uuden vakuutuksen maksut vuonna 2005 voimaan tulevien säännösten mukaisesti täysimääräisesti. Tämän vuoksi ehdotetaan, että näissä tilanteissa verovelvollinen voisi verovuonna vähentää vakuutusmaksuja enintään 8 500 euroa. Vanhan vakuutuksen maksut vähennettäisiin ensin.

Ennen esityksen antamispäivää otettujen vakuutusten perusteella maksettavan eläkkeen verottamisesta säädettäisiin 4 momentissa. Siltä osin kuin eläkettä maksetaan ennen lain voimaantuloa tai vuonna 2005 maksetuista maksuista kertyneestä eläkesäästöistä, eläkettä verotettaisiin ansiotulona, koska vastaava maksu on vähennetty ansiotulosta.

Eläkkeen jakaminen ansiotulona ja pääomatulona verotettavaan osuuteen edellyttää, että vakuutusyhtiö tarkoitukseen soveltuvin tietoteknisin järjestelyin pitää erillään vanhan ja uuden eläkesäästön.

Vakuutussäästö, joka vakuutussopimuksen mukaan on kertynyt ennen lain voimaantuloa tai kertyy vuoden 2005 loppuun mennessä maksetuista maksuista, voitaisiin maksaa sinä aikana, jona eläke on vakuutussopimuksessa sovittu maksettavaksi. Vuoden 2006 alusta lukien vähennyskelpoisuus edellyttää, myös vanhojen sopimusten osalta, että tämän jälkeen kertyvistä vakuutusmaksuista eläkettä voidaan vanhuuseläkkeenä maksaa aikaisintaan vakuutetun täytettyä 62 vuotta. Verosäännökset eivät edellytä uuden sopimuksen solmimista, vaan säästämistä voidaan jatkaa myös vanhan sopimuksen perusteella. Vakuutusmaksujen vähennyskelpoisuus edellyttää kuitenkin, että sopimusehtoja on muutettu uuden säästön osalta siten, että ikärajaa koskeva vaatimus täyttyy.

Verosäännökset eivät rajoita osapuolten oikeutta keskinäisin sopimuksin aikaistaa ennen voimaantuloa kertyvästä säästöstä maksettavan eläkkeen maksamista esimerkiksi siten, että ikävälillä 58—65 maksettavaksi sovittu eläke nostetaankin ikävuosina 58—61 ja lain voimaantulon jälkeen kertyneestä säästöstä maksettava pääomaverokannalla verotettava eläke nostetaan ikävuosina 62—65.

Jos saman vakuutussopimuksen perusteella maksetaan aikanaan eläkettä samanaikaisesti sekä vuoden 2005 loppuun mennessä että sen jälkeen kertyneestä säästöstä, osa verotetaan ansiotulona ja osa pääomatulona sen mukaan, kuin eläkettä vakuutussopimuksen mukaan maksetaan.

Voimaantulosäännöksen 5 momentissa asetettaisiin vakuutusyhtiöille velvollisuus esittää veroviranomaisen pyynnöstä ennen esityksen antamispäivää otettujen vakuutusten osalta verotusta ja valvontaa varten tarpeelliset tiedot. Säännös on tarpeen erityisesti silmällä pitäen tilanteissa, joissa vakuutettu jatkaa ulkomailta otetun vakuutuksen maksujen maksamista vuoden 2005 lopun jälkeen, jonka johdosta saman sopimuksen perusteella maksetaan aikanaan sekä ansiotulona että pääomatulona verotettavaa eläkettä.

Voimaantulosäännöksen 6 momenttiin sisältyisi säännös sellaisia tilanteita silmällä pitäen, joissa tarvittavia tietoja eläkkeen verottamisesta ansiotulona ja pääomatulona ei esitetä. Tällöin jako ansiotulona ja pääomatulona verotettavaan osuuteen tehtäisiin arvioimalla. Kotimaisten vakuutusyhtiöiden oletetaan toimivan lain edellyttämällä tavalla siten, että ennen lain voimaantuloa kertyneestä säästöstä maksettu eläke tulee ajatellulla tavalla verotetuksi ansiotulona ja sen jälkeen kertyneistä säästöistä maksettu eläke pääomatulona. Säännös on tarpeen ulkomaisia asetelmia ajatellen. Jos esimerkiksi ulkomailla työskentelevä on siellä ottanut vakuutuksen ja muuttaa myöhemmin Suomeen, ei ulkomainen vakuutusyhtiö mahdollisesti ryhdy yhtiölle kuluja aiheuttavia selvityksiä esittämään.

Voimaantulosäännöksen 7 momenttiin sisältyisi kollektiivisia lisäeläkejärjestelyjä koskeva siirtymäsäännös. Jos verovelvollinen on ollut lisäeläkejärjestelyn piirissä ennen hallituksen esityksen antamispäivää, sovellettaisiin lain voimaantullessa voimassa olevia säännöksiä. Lisäeläkejärjestelyn siirto järjestelystä toiseen, esimerkiksi rekisteröidystä lisäeläkevakuutuksesta vapaamuotoiseen kollektiiviseen ryhmäeläkevakuutukseen, ei estäisi siirtymäsäännöksen soveltamista.

Ehdotus merkitsee sitä, että rekisteröidyn kollektiivisen lisäeläkevakuutuksen maksut sekä eläkekassassa tai -säätiössä järjestetyn lisäeläketurvan maksut olisivat kokonaan vähennyskelpoisia.

Kokonaan vähennyskelpoisia olisivat myös vapaamuotoisen kollektiivisen lisäeläkevakuutuksen maksut, jos vakuutus voimassa olevan 96 §:n 1 momentin mukaisesti vastaa eduiltaan enintään rekisteröityä lisäeläketurvaa. Nykyisin rekisteröidyn lisäeläkejärjestelyn mukainen kokonaiseläkkeen tavoitetaso on 66 prosenttia eläkepalkasta. Eläkeuudistuksen yhteydessä rekisteröityjä lisäeläkkeitä koskevia säännöksiä muutetaan muun ohessa siten, että lisäeläkkeen tavoitemäärä kiinnitetään laskettuna 31 päivän joulukuuta 2004 tasoon tuona ajankohtana voimassa olevien säännösten ja työsuhdetietojen mukaisesti. Vuoden 2004 jälkeinen palkkakehitys ei vaikuttaisi lisäeläkkeen määrään, sen sijaan tavoitemäärää korotettaisiin vuosittain palkkakertoimella. Rekisteröimättömän kollektiivisen lisäeläkevakuutuksen maksujen vähennyskelpoisuus määräytyisi lain voimaantulon jälkeen näiden tarkistettujen rekisteröidyn lisäeläketurvan etuustasoa koskevien määräysten mukaisesti.

Voimaantulosäännöksen nojalla työntekijän kollektiivisesta lisäeläkejärjestelystä maksamat maksut olisivat vähennyskelpoisia sen estämättä, että eläkettä voidaan lisäeläkejärjestelyn ehtojen mukaan maksaa vanhuuseläkkeenä aiemmin kuin vakuutetun täytettyä 60 vuotta. Maksujen vähennyskelpoisuutta eivät myöskään rajoittaisi ehdotetun 96 a §:n mukaiset enimmäismäärät.

Uusia säännöksiä sovellettaisiin sen sijaan esityksen antamispäivänä tai sen jälkeen lisäeläkejärjestelyn piiriin tulevien vakuutettujen maksujen vähennyskelpoisuuteen vuoden 2005 alusta.

Korotettua 62 vuoden vanhuuseläkeikää koskevaa vaatimusta sovellettaisiin 8 momentin mukaan jo vuodelta 2004 toimitettavassa verotuksessa esityksen antamispäivänä tai sen jälkeen otettuihin eläkevakuutuksiin. Vakuutus katsotaan otetuksi, kun vakuutusmaksuja on alettu maksaa.

Voimaantulosäännöksen 9 momentissa säädettäisiin työnantajan maksamien, työntekijälle ottamansa vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksujen tuloksi lukemista koskevan 68 §:n 2 momentin soveltamisen edellytyksenä olevan ikärajan soveltamisesta. Mainitun momentin nojalla maksua ei lueta työntekijän tuloksi edellyttäen, että 54 d §:n 2 momentin mukaiset edellytykset 62 vuoden vanhuuseläkeikää koskeva vaatimus, täyttyvät. Ehdotetun 9 momentin mukaan ennen esityksen antamispäivää otettuun vakuutukseen sovelletaan lain voimaantullessa voimassa olleiden säännösten mukaisia eli 55, 58 tai 60 vuoden ikärajoja sen mukaan, milloin vakuutus on otettu.

Rekisteröityihin YEL:n ja MYEL:n mukaisiin rekisteröityihin eläkevakuutuksiin sovellettaisiin 10 momentin mukaan pakollisia eläkevakuutuksia koskevia säännöksiä. Maksut olisivat täysimääräisesti vähennyskelpoisia ja eläke verotettaisiin ansiotulona.

2 §. Pykälään lisättäisiin uusi 3 momentti, jossa työnantaja vapautettaisiin velvollisuudesta maksaa työnantajan sosiaaliturvamaksu siltä osin, kuin työnantaja on maksanut työntekijälleen ottamansa vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksuja enintään tuloverolain 68 §:n 2 momentissa mainitun määrän eli 8 500 euroa.

8 §. Pykälän 2 momentti kumottaisiin.

Pykälän 3 momentin 2 kohtaan sisältyvä viittaus tuloverolain 34 §:n 2 momenttiin tarkistettaisiin sen johdosta, että nykyinen 34 §:n 2 momentti siirtyisi ehdotuksen mukaisesti 3 momentiksi.

16 §. Meno- ja vähennystietoja koskeva sivullisen yleinen tiedonantovelvollisuus. Pykälän 3 momenttia, jossa säädetään työnantajan perimien vakuutusmaksujen ilmoittamisvelvollisuudesta, muutettaisiin sen johdosta, että kollektiivisen lisäeläketurvan maksuista ehdotetaan säädettäväksi 96 §:n sijasta 96 a §:ssä.

17 §. Muita tietoja koskeva sivullisen yleinen tiedonantovelvollisuus. Työnantajan maksamat työntekijälle ottaman vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksut vaikuttavat ehdotetun tuloverolain 54 d §:n mukaan verovelvollisen ottaman vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutusmaksun vähennyskelpoiseen määrään. Työnantajan kollektiivisesta lisäeläketurvasta maksamat maksut vaikuttaisivat ehdotetun 96 a §:n mukaan työntekijän maksuosuuden vähennyskelpoiseen määrään. Pykälään otettaisiin uusi 4 momentti, jossa työnantaja velvoitettaisiin ilmoittamaan ne verovelvolliset, joiden osalta työnantaja on maksanut vapaaehtoisia eläkevakuutusmaksuja. Työnantajan olisi ilmoitettava myös maksamansa kollektiivisen lisäeläketurvan maksut työntekijäkohtaisesti.

Lait ehdotetaan tuleviksi voimaan 1 päivänä tammikuuta 2005. Yleinen lähtökohta on, että vakuutusmaksujen vähennyskelpoisuutta koskevia tuloverolain säännöksiä ja eläkkeen verottamista koskevia säännöksiä sovellettaisiin lain voimaantulon jälkeen maksettuihin maksuihin ja eläkkeisiin.

Tuloverolain voimaantuloon liittyisi kuitenkin joukko siirtymäsäännöksiä. Uusia säännöksiä sovellettaisiin jo niihin eläkevakuutussopimuksiin, jotka on otettu hallituksen esityksen antamispäivänä tai sen jälkeen. Vastaavaa menettelyä on haitallisten käyttäytymisvaikutusten välttämiseksi noudatettu aikaisemminkin eläkevakuutusten verotusta koskevien muutosten yhteydessä. Säännösten soveltaminen vasta lain voimaantulon jälkeen tehtäviin sopimuksiin voisi johtaa laajamittaiseen uusien vakuutusten ottamiseen kuluvan vuoden jälkipuoliskolla nykyisten ikärajojen hyödyntämiseksi. Tämä vaarantaisi lakiehdotukselle asetettujen tavoitteiden saavuttamisen.

Lähtökohtana on, että vuoden 2005 alun jälkeen maksetut vakuutusmaksut vähennettäisiin pääomatulosta. Vähennyskelpoisuus edellyttäisi, että sopimuksen mukainen vanhuuseläkkeen ikäraja on vähintään 62 vuotta. Vuoden 2005 alun jälkeen kertyneistä maksuista maksettava eläke verotettaisiin pääomatulona.

Ennen hallituksen esityksen antamispäivää otettuihin vapaaehtoisiin eläkevakuutuksiin ehdotetaan kuitenkin sovellettavaksi yhden vuoden mittaista siirtymäaikaa.

Ehdotettu ikärajan korotus edellyttää olemassa olevan vakuutussopimuksen muuttamista, jotta sen perusteella 1 päivänä tammikuuta 2005 ja sen jälkeen maksetut vakuutusmaksut olisivat edelleen vähennyskelpoisia. Verohallinnon tilastotietojen mukaan vakuutusmaksuja vähentäneitä henkilöitä oli vuonna 2003 noin 320 000. Osa maksuja vähentäneistä vähentää myös puolisonsa vakuutuksen maksuja Näiden tietojen perusteella voidaan arvioida, että sopimusten uusimistarve voisi koskea enimmillään noin 350 000 eläkesäästäjää. Monet, ehkä useimmatkin näistä haluavat ikärajan muuttamisen johdosta tarkistaa säästösuunnitelmaansa ja eläkkeen nostoaikaa, mikä edellyttää vakuutusyhtiön ja asiakkaan välisiä sopimusneuvotteluja. Verotuksen rakenteen uudistamisen johdosta vakuutusyhtiöt joutuvat puolestaan päivittämään tietojärjestelmiään. Vakuutusalan arvioiden mukaan sopimusneuvotteluja ja muita uuteen järjestelmään siirtymisen edellyttämiä toimenpiteitä ei käytännössä voida hoitaa vuoden 2005 alkuun mennessä. Tämän vuoksi ehdotetaan, että ennen hallituksen esityksen antamisajankohtaa tehtyjen sopimusten osalta uuteen järjestelmään siirryttäisiin vuoden siirtymäajan jälkeen.

Vanhojen vakuutusten maksut vähennettäisiin siten vielä vuonna 2005 ansiotulosta. Maksut vähennettäisiin soveltaen ennen lain voimaantuloa voimassa olleita säännöksiä, muiden ohessa nykyisin sovellettavaa ikärajaa, joka vakuutuksen ottamisajankohdasta riippuen on 60, 58 tai 55 vuotta.

Uusien, esityksen antamispäivänä tai sen jälkeen otettujen vakuutusten osalta 62 vuoden ikärajaa sovellettaisiin jo vuodelta 2004 toimitettavassa verotuksessa. Vuoden 2004 aikana tehdyt maksut vähennettäisiin ansiotulosta. Uusien sopimusten perusteella maksettava eläke olisi koko määrältään pääomatuloa, myös siltä osin kuin se maksetaan vuonna 2004 ansiotulosta vähennetyistä maksuista. Periaatteellisesti oikea ratkaisu olisi verottaa vuonna 2004 ansiotulosta vähennetystä vakuutusmaksuista kertyvästä säästöstä maksettava eläke ansiotulona. Tämä merkitsisi kuitenkin sitä, että vielä uusienkin vuonna 2004 tehtävien vakuutusten eläkesäästö tulisi jakaa kahteen osaan ja seurata erikseen ansiotulosta vähennetyistä maksuista muodostuvaa, useimmiten todennäköisesti koko eläkesäästön määrän nähden varsin vähäistä säästön osaa. Ratkaisu ei ole tarkoituksenmukainen siitä aiheutuvaan hallinnolliseen työhön ja asian vähäiseen fiskaaliseen merkitykseen nähden.

Kollektiivisiin lisäeläkejärjestelyihin sovellettaisiin lain voimaantullessa voimassa olleita säännöksiä, jos vakuutettu on kuulunut järjestelyn piiriin ennen hallituksen esityksen antamispäivää. Tällöin ei sovellettaisi maksujen vähennysoikeuden määrällisiä rajoitteita, 60 vuoden ikärajaa eikä lakiin lisättävää kollektiivisen lisäeläkejärjestelyn määritelmää.

Korotetun ikärajan soveltaminen työnantajan järjestämiin vapaaehtoisiin lisäeläkejärjestelyihin samalla tavalla kuin edellä on ehdotettu itse otettujen vakuutusten osalta, ei ole perusteltua. Omaehtoisessa säästämisessä vanhuuseläkkeen ikäraja voidaan luontevasti kytkeä siihen, miltä ajalta kertynyttä säästöä eläkkeenä maksetaan. Sen sijaan työntekijän oikeutta saada työnantajan järjestämän lisäeläketurvan perusteella vanhuuseläkettä tietyn ikäisenä ei voida perustellusti asettaa riippuvaksi siitä, miten työnantaja on jaksottanut joustavamaksuisten vapaaehtoisten lisäeläkejärjestelyjen maksujen maksamisen. Työnantajan kustantamaa eläkevakuutusta ei voida nähdä säästämisenä työntekijän puolesta.

Työntekijän maksuosuus kollektiivisissa järjestelyissä on ollut käytännössä varsin vähäinen. Esimerkiksi vakuutusyhtiöiden ryhmäeläkevakuutuksissa vain muutama prosentti maksutulosta kertyy työntekijän maksamista maksuista. Kun ehdotettua 60 vuoden ikärajaa ei sovellettaisi vanhoihin järjestelyihin, ei ole fiskaalisetkaan näkökohdat huomioon ottaen perusteltua puuttua niihin myöskään maksujen vähennyskelpoisuuden osalta.

Työnantajan ottamien vapaaehtoisten yksilöllisten eläkevakuutusten verotuksessa ikärajan merkitys liittyy siihen, onko vakuutusmaksu katsottava työntekijän veronalaiseksi tuloksi. Ehdotuksen mukaan ikäraja olisi sama 62 vuotta kuin itse otetuissa vakuutuksissa. Ikärajaa ei kuitenkaan sovellettaisi ennen hallituksen esityksen antamispäivää otettuihin eläkevakuutuksiin. Näissä tapauksissakin sovellettaisiin lain voimaan tullessa voimassa olleiden säännösten mukaisia ikärajoja. Itse otettuihin vakuutuksiin sovellettavaa verotustapaa, joka perustuu ennen uudistuksen voimaantuloa kertyneen ja sen jälkeen kertyvän vakuutussäästön erotteluun, ei ole edellisessä jaksossa esitetyistä syistä perusteltua soveltaa myöskään työnantajan ottamiin yksilöllisiin vakuutuksiin.

Esityksen antamispäivänä tai sen jälkeen otettuihin vakuutuksiin 62 vuoden ikärajaa sovellettaisiin vuoden 2005 alusta.

Esityksessä ehdotettuja vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutusten verotusta koskevia säännöksiä sovellettaisiin edellisessä jaksossa kuvatulla tavalla myös ennen lain voimaantuloa tehtyihin sopimuksiin. Lailla olisi siten vaikutuksia olemassa oleviin sopimussuhteisiin.

Perustuslakivaliokunnan tulkintakäytännön mukaan sopimussuhteiden pysyvyys kuuluu perustuslain (731/1999) 15 §:ssä turvatun omaisuuden suojan piiriin. Perustuslakivaliokunta on suhtautunut kielteisesti taannehtivana pidettyyn puuttumiseen sopimussuhteisiin, joskaan sopimussuhteiden koskemattomuus ei ole perustuslakivaliokunnan käytännössä muodostunut ehdottomaksi. Varallisuusoikeudellisten oikeustoimien pysyvyyden suojan taustalla on ajatus oikeussubjektien perusteltujen odotusten suojaamisesta taloudellisissa asioissa.

Perustuslakivaliokunnan ratkaisuista ilmenee omaisuudensuojasäännökseen liittyvä periaate, jonka mukaan yksityishenkilöiden luottamusta ja perusteltuja taloudellisia odotuksia tulee kunnioittaa. Perusteltujen odotusten suojaan liittyy oikeus luottaa sopimussuhteen kannalta olennaisia oikeuksia ja velvollisuuksia koskevan lainsäädännön pysyvyyteen niin, että sopimusosapuolten oikeusasemaa ei voida näitä seikkoja tavallisella lailla sääntelemättä kohtuuttomasti heikentää.

Luottamuksensuojan ja perusteltujen odotusten kunnioittamisen periaate edellyttää, että yksilön luottamusta tulee kunnioittaa sitä vahvemmin, mitä perustellummasta ja konkreettisemmasta varallisuusarvoisesta oikeudesta tai odotuksesta on kysymys. Erityisesti on kunnioitettava sellaisten etuuksien pysyvyyttä, jotka ovat jo erääntyneet maksettaviksi. Luottamusta epämääräisempien ja vasta pitkän ajan päästä mahdollisesti realisoituvien taloudellisten odotusten osalta ei ole tarpeen suojata yhtä tehokkaasti.

Perusoikeutta rajoittavan tai siihen puuttuvan sääntelyn tulee olla perusteiltaan hyväksyttävää sekä painavan yhteiskunnallisen tarpeen vaatimaa ja välttämätöntä hyväksyttävän tarkoituksen saavuttamiseksi. Lisäksi sääntelyn on oltava oikeasuhteista niin, että perusoikeuteen puuttuminen ei saa johtaa yksilöiden kannalta kohtuuttomiin lopputuloksiin.

Perustuslain omaisuudensuojaa koskevasta säännöksestä ei voida johtaa ehdotonta taannehtivan verolain kieltoa. On kuitenkin katsottu, että yksilöiden luottamusta ja oikeutettuja taloudellisia odotuksia tulee kunnioittaa myös verolainsäädännössä ja taannehtivaa puuttumista tällaisiin odotuksiin tulee pyrkiä välttämään.

Euroopan ihmisoikeussopimuksen (SopS 63/1999) tulkintakäytännöstä ilmenee vaatimus, että omaisuuteen puuttuvat toimet eivät saa olla kohtuuttomia. Omaisuuteen puuttuvan lain tulee olla oikeassa ja järkevässä suhteessa lain tavoitteiden kanssa. Ihmisoikeussopimuksen 1 lisäpöytäkirjan omaisuudensuojaa koskeva 1 artikla ei kuitenkaan kiellä taannehtivaa verolainsäädäntöä sellaisenaan. Veroasioissa valtioilla on katsottu olevan laaja harkintavalta.

Uudistuksella ei ole välittömiä vaikutuksia vakuutuksenottajan ja vakuutusyhtiön välisestä eläkevakuutussopimuksesta johtuviin oikeuksiin tai velvollisuuksiin. Maksujen vähennyskelpoisuuden edellytysten muuttuminen vuoden 2006 alusta ikärajan osalta merkitsee kuitenkin käytännössä sitä, että eläkesäästäjälle ei olisi taloudellisesti mielekästä jatkaa säästämistä eläkevakuutussopimuksella ennen 62 vuoden ikää maksettavaa vanhuuseläkettä varten, koska maksun vähennyskelvottomuudesta huolimatta aikanaan maksettava eläke olisi veronalaista tuloa. Vähennysoikeuden säilyttäminen edellyttää, että vakuutussopimusta muutetaan. Pelkästään sitä, että sopimuksia joudutaan muuttamaan vakuutusmaksujen vähennyskelpoisuuden säilyttämiseksi, ei kuitenkaan sinänsä voitane pitää puuttumisena perustuslaissa turvattuun omaisuudensuojaan.

Sopimuksen muuttaminen vähennysoikeuden säilyttämiseksi merkitsee kuitenkin sitä, että vuoden 2005 jälkeen maksettavista maksuista kertyvää eläkettä voitaisiin maksaa vanhuuseläkkeenä vasta 62-vuotiaana. Jos säästäjä ei ole vuoden 2005 loppuun mennessä ehtinyt säästää tavoitteena ollutta määrää, ennen 62 ikävuotta maksettava eläke jää ajateltua pienemmäksi. Seurauksena voi olla myös se, että säästäjä joutuu lykkäämään vapaaehtoiselle eläkkeelle jäämistä.

Ikärajaa koskevan muutoksen taloudelliset vaikutukset eläkesäästäjän kannalta riippuvat kunkin säästäjän tilanteesta. Uudistuksella ei ole vaikutuksia niiden säästäjien asemaan, jotka ovat saavuttaneet säästötavoitteen tai saavuttavat sen vuoden 2005 loppuun mennessä. Käytettävissä ei ole luotettavia tietoja siitä, paljonko tällaisia vakuutuksenottajia vapaaehtoiseen eläkevakuutukseen perustuvaa eläkettä jo saavien noin 25 000 henkilön lisäksi on.

Eläkettä tällä hetkellä säästäviä voidaan arvioida olevan noin 350 000. Verohallinnon tilastojen mukaan vuonna 2003 vapaaehtoisen eläkevakuutuksen maksuja vähentäneiden verovelvollisten määrä oli noin 320 000. Osa vähennetyistä maksuista kohdistuu puolison vakuutukseen, joten vakuutettuja on mainittua määrää enemmän. Kuluvan vuoden tammi- ja helmikuun aikana uusia vakuutuksia on Vakuutusyhtiöiden Keskusliiton tilastojen mukaan otettu runsaat 4 000. Osa aktiivisesti säästävistä voi ikärajan korotuksesta huolimatta saavuttaa tavoitellun eläketason eläkkeen maksuaikaa muuttamalla siten, että esimerkiksi ikävuosina 58—66 maksettavaksi ajateltu eläke maksetaan suunnitellun määräisenä 58 ja 62 ikävuoden välillä ennen vuoden 2005 loppua kertyneestä säästöstä ja sen jälkeen kertynyttä säästöä käytetään 62 vuoden jälkeen maksettava eläkkeen maksuun.

Suurin vaikutus ikärajan korotuksella on niille säästäjille, joille ei ehdi kertyä riittävästi eläkesäästöä suunnitellun tasoisen, ennen 62 ikävuotta maksettavan eläkkeen saamiseksi. Tämä koskee erityisesti viime vuosien aikana eläkesäästämisen aloittaneita, mutta myös niitä pidempään säästäneitä, jotka ovat maksaneet pienempiä maksuja.

Esityksen arvioinnissa valtiosääntöoikeudelliselta kannalta lienee keskeisintä se, onko eläkesäästäjille katsottava muodostuneen eläkevakuutusten verotuksessa sovellettavan ikärajan osalta sellaisia perusteltuja odotuksia, joiden johdosta ikärajan korotusta ei voitaisi toteuttaa tavallisessa lainsäätämisjärjestyksessä. Tässä arvioinnissa on tarkasteltava sitä, millä perusteella tällaisia odotuksia on katsottava syntyneen ja minkälaisia muutoksia vastaan nämä odotukset suojaavat.

Veromuutosten voimaantuloon on verrattain harvoin liittynyt siirtymäsäännöksiä, joilla muutosten vaikutuksia olisi rajoitettu koskemaan vasta voimaantulon jälkeen tehtyjä yksityisoikeudellisia oikeustoimia. Verolainsäädäntöä on päin vastoin useasti lähihistoriankin aikana muutettu tavoilla, joilla on ollut vaikutuksia pitkäaikaisiin sopimussuhteisiin. Näin on menetelty muun muassa tiukennettaessa myyntivoittoverotusta tai talletuskorkojen verotusta. Muutokset on katsottu voitavan toteuttaa tavallisessa lainsäätämisjärjestyksessä. Tämä mahdollisuus on tärkeää, jotta eduskunta voisi tehokkaasti käyttää sille perustuslain 3 §:ssä annettua valtaa päättää valtiontaloudesta. Varsinaisesti taannehtivasta lainsäädännöstä ei ole ollut kysymys, sillä itse veroseuraamukset ovat kohdistuneet vasta lain voimantulon jälkeiseen aikaan.

Kun vakuutusmaksujen vähennyskelpoisuuden edellytykseksi vuoden 1992 muutoksen yhteydessä asetettiin 58 vuoden ikäraja, ja kun ikäraja vuonna 1999 nostettiin 60 vuoteen, muutosta sovellettiin vain uusiin sopimuksiin. Näiden muutosten johdosta on saatettu katsoa, että vakuutuksenottajille olisi muodostunut perusteltuja odotuksia siitä, että näin olisi meneteltävä myös tulevien muutosten yhteydessä.

Ei voitane kuitenkaan tehdä sitä johtopäätöstä, että eläkesäästäjille olisi mainittujen kahden lainsäädäntömuutoksen yhteydessä omaksutun ratkaisun perusteella syntynyt valtiosääntöoikeudellisen arvioinnin kannalta merkityksellisiä perusteltuja odotuksia, jotka suojaisivat ikärajaan liittyviltä, olemassa oleviin sopimuksiin kohdistuvilta muutoksilta niiden sisällöstä riippumatta. Arvioitaessa aiempien uudistusten perusteella mahdollisesti syntyneiden odotusten merkitystä on otettava huomioon se, että nyt ehdotettu uudistus poikkeaa rakenteeltaan aikaisemmista uudistuksista. Ehdotettu ikärajan korotus on osa laajempaa rakenteellista uudistusta, mihin liittyy se, että eläkesäästö jaettaisiin kahteen osaan ja eläkettä verotettaisiin eri tavalla siitä riippuen, kummasta osasta eläke maksetaan. Muutos ei ole taannehtiva sillä tavoin, että siinä puututtaisiin olemassa oleviin varallisuusarvoihin tai oikeuteen saada eläkettä sovitun mukaisesti jo kertyneestä eläkesäästöstä. Vuoden 2005 loppuun mennessä kertynyt eläkesäästö olisi nostettavissa alkuperäisen sopimuksen mukaisesta eläkeiästä. Perustuslakivaliokunnan ratkaisukäytäntöä käsillä olevaan tapaukseen rinnastettavista tapauksista ei ole.

Uudistuksen merkittävin taloudellinen vaikutus eläkesäästäjän kannalta on siinä, että ennen 62 ikävuotta maksettavan eläkkeen taso voi, säästäjän tilanteesta riippuen, jäädä suunniteltua matalammalle tasolle.

Jos osapuolet sopivat eläkkeen maksuajan myöhentämisestä, säästäjälle voi tulla lisäkustannuksia eläkevakuutukseen mahdollisesti liittyvän kuolemanvaravakuutuksen maksujen noususta. Tähän ei kuitenkaan ole pakottavaa syytä esitetyn ikärajan korotuksen johdosta.

Ikärajan korotuksen tavoitteena on tukea eläkeuudistuksen eläke- ja työvoimapoliittisia vaikutuksia. Tarkoitus on poistaa verotuksen kautta annettava tuki sellaiselta säästämiseltä, joka mahdollistaa ennenaikaisen eläkkeelle siirtymisen. Tavoitteena on osaltaan myöhentää eläkkeelle siirtymistä ja pidentää työssäoloaikaa kansantalouden ja eläkejärjestelmän rahoituksen kannalta väestön ikärakenteen epäsuotuisan kehityksen tasapainottamiseksi. Näiden eläkejärjestelmän uudistamisen tavoitteiden tärkeydestä vallitsee melko laaja yksimielisyys.

Eläkesäästämisen suosio on viime vuosina kasvanut merkittävästi. Vuoden 2003 lopussa itse otettujen vapaaehtoisten eläkevakuutussopimusten määrä oli 425 000. Näistä runsaat 225 000 on tehty vuosina 2000—2003. Uusien vakuutusten määrä on vuosittain noussut ja vakuutuksenottajien keski-ikä on alentunut.

Eläkesäästäjien suurella määrällä on perusteltu tarvetta lieventää uudistuksen vaikutuksia. Eläkevakuutusten suuren määrän vuoksi on toisaalta selvää, että olemassa oleviin eläkevakuutuksiin kohdistuvan verotuen jatkaminen nykyisten vanhuuseläkkeen ikärajojen säilyessä vaikeuttaa olennaiselta osin ikärajan korottamisella tavoiteltujen vaikutusten saavuttamista. Enin osa vakuutuksista olisi 62 vuotta alemman vanhuuseläkeiän piiriin kuuluvia vielä hyvin pitkään.

Esityksen valmistelun yhteydessä on ollut esillä mahdollisuus pehmentää ikärajan korotuksen vaikutusta siten, että korotettu ikäraja tulisi voimaan vasta useamman vuoden mittaisen siirtymäajan jälkeen. Tällaista ratkaisua voidaan perustella kohtuusnäkökohdilla ajatellen erityisesti lähellä eläkeikää olevia säästäjiä. On myös viitattu siihen, että näin voitaisiin välttää kustannuksia aiheuttavat sopimusehtojen tarkistukset ja siihen liittyvät sopimusneuvottelut.

Mainitun kaltainen siirtymäsääntely ei kuitenkaan olisi vaikutuksiltaan perusteltu. Se ei käytännössä merkittävästi parantaisi useimpien lähellä eläkeikää olevien asemaa, joiden kohdalla kohtuusnäkökohdat selvimmin puoltaisivat siirtymäaikaa. Lähellä eläkeikää jo olevat ja säästämistavoitteensa siten lähes saavuttaneet voisivat pääsääntöisesti ilman siirtymäaikaakin saavuttaa tavoitellun eläketason muuttamalla vanhasta säästöstä maksettavan eläkkeen maksamisaikaa. Siirtymäsääntely tekisi suurelta osin tarkoituksettomaksi ikärajan korotuksen vuosina 2000—2003 säästämisen aloittaneiden 225 000 säästäjän osalta. Näille 60 vuoden vähimmäiseläkeiän piiriin kuuluville usean vuoden siirtymäaika mahdollistaisi usein riittävän eläketason ikävuosiksi 60 ja 61, jolloin eläkkeelle siirtymisen myöhentämisen tavoite jäisi olennaisesti saavuttamatta. Tämä eläkesäästäjien selvä enemmistö on keski-iältään aiempaa nuorempaa, ja säästämisen vasta aloittaneina heillä on aikaa sopeutua taloudellisesti ehkä vasta kolmenkin vuosikymmenen kuluttua koittavaan eläkeaikaan. Kohtuusnäkökohdat eivät tämän vuoksi erityisesti puolla juuri tämän säästäjäryhmän eduksi vaikuttavaa siirtymäaikaa.

Edellä tarkoitetun kaltaisella siirtymävaiheen sääntelyllä ei myöskään pääosin vältettäisi tarvetta muuttaa jo tehtyjä sopimuksia. Vaikka siirtymäajalla turvattaisiin mahdollisuus säästää pidempään ennen 62 ikävuotta maksettavaa eläkettä varten, suuri osa säästäjistä haluaisi todennäköisesti varata oikeuden maksujen vähentämiseen myös siirtymäajan päätyttyä myöhempään ikään kohdistuvaa eläkettä varten. Siirtymävaihe asettaisi lisäksi säästäjät eriarvoiseen asemaan varallisuusaseman perusteella, koska säästäjillä ei ole samanlaisia taloudellisia edellytyksiä sopeuttaa maksusuunnitelmaansa siirtymäajan vähennysoikeuden hyödyntämiseksi.

Toteuttamiskelpoisiksi vaihtoehdoiksi jäävät näin ollen määräiän soveltaminen vain uusiin sopimuksiin tai sen soveltaminen myös aiemmin tehtyihin sopimuksiin ehdotetun yhden vuoden siirtymäajan jälkeen, eli vuoden 2006 alusta. Ikärajan korotukselle asetettujen eläkepoliittisten tavoitteiden tärkeyden vuoksi hallitus on päätynyt jälkimmäiseen vaihtoehtoon.

Kuten aiemmin on todettu, käsillä olevaan rinnastettavista tapauksista ei ole perustuslakivaliokunnan kannanottoja. Hallituksen arvion mukaan laki ei asettaisi sellaisia perusoikeuksien rajoituksia, joiden vuoksi esitystä ei sen yhteiskunnalliseen merkitykseenkin nähden voitaisi käsitellä tavallisessa lainsäätämisjärjestyksessä. Hallitus pitää kuitenkin suotavana, että asiasta pyydetään perustuslakivaliokunnan lausunto.

Eräissä kannanotoissa on asetettu kyseenalaiseksi myös se, onko siirtyminen vanhojen sopimusten osalta pääomatuloverotukseen perustuslain mukaista. Kun muutos koskisi yhdenmukaisesti sekä säästämisvaihetta että eläkkeen verottamista, kysymys on itse asiassa vain marginaaliveron alentamisesta. Näin ollen uudistus ei tältä osin voine olla perusoikeuksien vastainen.

Edellä esitetyn perusteella annetaan Eduskunnan hyväksyttäviksi seuraavat lakiehdotukset:

Lakiehdotukset

1.

Eduskunnan päätöksen mukaisesti

kumotaan 30 päivänä joulukuuta 1992 annetun tuloverolain (1535/1992) 107 § 1 momentti ja 143 §:n 5 momentti, sellaisena kuin niistä on 143 §:n 5 momentti laissa 896/2001,

muutetaan 34 §, 58 §:n 4 mom., 68, 96, 132 ja 133 §,

sellaisena kuin niistä ovat 34 § osaksi laissa 1170/1998, 58 §:n 4 momentti laissa 1502/1993, 68 § osaksi laissa 1549/1995 ja 96 § laeissa 1218/1999 ja 896/2001 sekä 133 § laissa 996/1996, ja

lisätään lakiin uusi 34 a ja 54 d §, 60 §:ään uusi 3 momentti, lakiin uusi 96 a ja 131 a § sekä 134 §:ään uusi 2 momentti seuraavasti:

34 §
Henkilövakuutukseen perustuvien vakuutuskorvausten veronalaisuus

Henkivakuutuksen sekä 34 a §:ssä tarkoitetun vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen nojalla saatu vakuutussuoritus on veronalaista pääomatuloa ja muun henkilövakuutuksen nojalla saatu vakuutussuoritus on veronalaista ansiotuloa siten kuin jäljempänä säädetään.

Henkivakuutuksena pidetään vain sellaista vakuutussopimusta, jossa on sovittu vakuutetusta ja edunsaajasta ja joka kuuluu henkivakuutusluokkiin 1 a, 1 c, 2 ja 3 sen mukaan kuin vakuutuslainsäädännössä tai sen nojalla säädetään. Henkivakuutukseen sisältyvän riskin tulee lisäksi vastata sosiaali- ja terveysministeriön ohjeistuksessaan noudattamia perusteita. Henkivakuutussuorituksena pidetään säästösumman lisäksi myös vakuutusmaksujen palautuksena tai takaisinostolla saatua määrää samoin kuin muutosarvoa eli sitä arvoa, joka on luettu vakuutuksenottajan hyväksi muutettaessa vakuutusta muunlaiseksi vakuutukseksi.

Henkivakuutukseen perustuvasta vakuutussuorituksesta on veronalaista vain vakuutuksen tuotto, jos:

1) vakuutussuoritus vakuutussopimuksen mukaan maksetaan säästösummana eli kertasuorituksena tai useampana eränä lyhyempänä kuin kahden vuoden aikana vakuutetun saavutettua määräiän; ja

2) vakuutussuoritus tulee vakuutussopimuksen mukaan vakuutuksenottajalle itselleen tämän ollessa vakuutettuna tai vakuutuksenottajan puolisolle, vakuutuksenottajan suoraan ylenevässä tai alenevassa polvessa olevalle perilliselle, ottolapselle tai tämän rintaperilliselle, kasvattilapselle taikka puolison lapselle.

Henkivakuutuksen tuotto on pääomatuloa silloinkin, kun 3 momentissa tarkoitetut edellytykset täyttävän vakuutuksen on ottanut vakuutetun työnantaja.

Jos vakuutussopimus sisältää useita vakuutuksia, verotuksessa vakuutusmaksu jaetaan eri vakuutuksille vakuutusmatemaattisin perustein.

34 a §
Luonnollisen henkilön ottamaan vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkevakuutukseen perustuvat eläkkeet ja muut vakuutussuoritukset

Veronalaista pääomatuloa on verovelvollisen tai tämän puolison ottamaan vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkevakuutukseen perustuva eläke ja muu vakuutussuoritus. Pääomatuloa on myös tällaiseen vakuutukseen perustuva perhe-eläke, jos eläkkeen saajana on vakuutetun rintaperillinen, puoliso tai tämän rintaperillinen.

Kertamaksullinen eläke on veronalaista ansiotuloa siten kuin 81 §:ssä säädetään.

Vapaaehtoisena eläkevakuutuksena pidetään sellaista vanhuuseläkevakuutusta ja perhe-eläkevakuutusta sekä tällaiseen vakuutukseen liittyvää työkyvyttömyyseläkevakuutusta ja työttömyyseläkevakuutusta, johon perustuva eläke on tarkoitettu maksettavaksi toistuvina erinä puolivuosittain tai lyhyemmin väliajoin vakuutetun tai edunsaajan jäljellä olevan eliniän tai vähintään kahden vuoden ajan.

Jos vakuutukseen perustuva eläke maksetaan 3 momentista poiketen lyhyempänä kuin kahden vuoden aikana tai jos eläke tai muu suoritus maksetaan 54 d §:n 2 momentin vastaisesti, maksettu määrä luetaan pääomatuloksi 50 prosentilla korotettuna. Korotusta ei kuitenkaan määrätä siltä osin kuin verovelvollinen osoittaa, että vakuutuksen maksuja ei ole vähennetty Suomen verotuksessa.

54 d §
Vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksut

Verovelvollisella on oikeus vähentää oman 34 a §:ssä tarkoitetun vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksensa maksuja 5 000 euroa vuodessa. Vähennyskelpoinen enimmäismäärä on kuitenkin 2 500 euroa, jos verovelvollisen työnantaja on verovuonna maksanut verovelvolliselle ottamansa vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksuja. Vähennysoikeus koskee vakuutusta, jonka on ottanut verovelvollinen tai tämän puoliso ja jossa verovelvollinen on vakuutettuna.

Vähennyskelpoisuuden edellytyksenä on, että vakuutussopimuksen mukaan eläkettä aletaan vanhuuseläkkeenä maksaa aikaisintaan vakuutetun täytettyä 62 vuotta ja että vakuutusta ei voida takaisinostaa mainittua ikää aikaisemmin muilla vakuutetun olosuhteisiin liittyvillä perusteilla kuin vakuutetun vähintään vuoden kestäneen työttömyyden tai pysyvän työkyvyttömyyden, puolison kuoleman tai avioeron perusteella. Kertamaksullisen eläkevakuutuksen maksut eivät ole vähennyskelpoisia.

Mitä 1 momentissa säädetään työnantajan ottamasta vakuutuksesta sovelletaan vastaavasti vakuutukseen, jonka avoin yhtiö on ottanut yhtiömiehelleen, kommandiittiyhtiö vastuunalaiselle yhtiömiehelleen ja osakeyhtiö sellaiselle osakkaalleen, jota ei työntekijäin eläkelain 1 d §:n mukaan pidetä mainittua lakia sovellettaessa työsuhteessa olevana.

Muusta kuin Euroopan Talousalueeseen kuuluvassa valtiossa asuvasta tai siellä kiinteästä toimipaikasta toimivasta vakuutuslaitoksesta otetun vapaaehtoisen eläkevakuutuksen maksut eivät ole vähennyskelpoisia. Ulkomailta Suomeen muuttaneen henkilön, lukuun ottamatta henkilöä, joka on ollut Suomessa yleisesti verovelvollinen Suomeen muuttamista edeltäneiden viiden vuoden aikana, maksamat tällaisen vakuutuksen maksut ovat kuitenkin 1—3 momentin mukaisesti vähennyskelpoisia hänen verotuksessaan muuttovuodelta ja kolmelta sitä seuraavalta vuodelta, jos maksut perustuvat vakuutukseen, joka on otettu vähintään yhtä vuotta ennen henkilön Suomeen muuttamista.

58 §
Korkomenot

---

Verovelvollisella ei ole myöskään oikeutta vähentää korkoa, joka kohdistuu

1) korkotulon lähdeverosta annetussa laissa tarkoitettuun korkotuloon tai mainitun lain mukaisen joukkovelkakirjan luovutuksen yhteydessä saatuun jälkimarkkinahyvitykseen;

2) vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkevakuutukseen.

60 §
Alijäämä ja pääomatulolajin tappio

---

Edellä 54 d §:ssä tarkoitetut vakuutusmaksut vähennetään pääomatuloista 1 momentissa tarkoitettujen vähennysten jälkeen. Jos vähennysten yhteismäärä on suurempi kuin veronalaisten pääomatulojen yhteismäärä, verovelvollisella on oikeus tehdä verosta 131 a—134 a §:ssä tarkoitettu erityinen alijäämähyvitys. Vakuutusmaksujen perusteella ei vahvisteta pääomatulolajin tappiota.

68 §
Työnantajan maksamat vakuutusmaksut

Työnantajan maksamat työntekijän säästöhenkivakuutuksen ja vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksut ovat vakuutetun veronalaista ansiotuloa.

Työnantajan maksamat työntekijälleen ottaman 54 d §:n 2 momentissa säädetyt edellytykset täyttävän vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksut katsotaan vakuutetun veronalaiseksi ansiotuloksi kuitenkin vain siltä osin kuin niiden yhteismäärä verovuonna ylittää 8 500 euroa.

Jos verovelvollisella on eri työnantajien ottamia 2 momentissa tarkoitettuja vakuutuksia, mainittuun enimmäismäärään luetaan kaikkien työnantajien maksamat maksut.

Mitä tässä pykälässä säädetään työnantajan ottamasta vakuutuksesta sovelletaan vastaavasti vakuutukseen, jonka avoin yhtiö on ottanut yhtiömiehelleen, kommandiittiyhtiö vastuunalaiselle yhtiömiehelleen ja osakeyhtiö sellaiselle osakkaalleen, jota ei työntekijäin eläkelain 1 d §:n mukaan pidetä mainittua lakia sovellettaessa työsuhteessa olevana.

Sen estämättä, mitä 2 momentissa säädetään, veronalaiseksi ansiotuloksi katsotaan työnantajan maksamat maksut, jos vakuutus on otettu muualta kuin Euroopan Talousalueeseen kuuluvassa valtiossa asuvasta tai siellä kiinteästä toimipaikasta toimivasta vakuutuslaitoksesta. Ulkomailta Suomeen muuttaneen henkilön, lukuun ottamatta henkilöä, joka on ollut Suomessa yleisesti verovelvollinen Suomeen muuttamista edeltäneiden viiden vuoden aikana, veronalaista ansiotuloa eivät ole muuttovuonna ja kolmena sitä seuraavana vuotena työnantajan maksamat tällaisen vakuutuksen maksut siltä osin, kuin maksut eivät ylitä 8 500 euroa, jos maksut perustuvat vakuutukseen, joka on otettu vähintään yhtä vuotta ennen henkilön Suomeen muuttamista.

96 §
Pakollisen eläkevakuutuksen maksut

Verovelvollisella on oikeus vähentää puhtaasta ansiotulostaan lakisääteinen työntekijän eläkemaksu ja työttömyysvakuutusmaksu sekä omasta ja puolisonsa pakollisesta eläkevakuutuksesta suorittamansa maksut.

Verovelvollisen oman tai hänen puolisonsa eläkevakuutuksen maksujen vähennyskelpoisuuden edellytyksenä on lisäksi, ettei saman vakuutuksen maksuja ole vähennetty elinkeinotulosta tai maatalouden tulosta.

Pakollisen eläkevakuutuksen maksut vähennetään sen puolison ansiotuloista, joka on vaatinut vähennystä. Vaatimus on esitettävä ennen vähennysvuodelta toimitettavan verotuksen päättymistä. Jollei vähennystä voida tehdä siten kuin puolisot ovat sitä vaatineet, se tehdään ensisijaisesti sen puolison tuloista, jonka valtionverotuksen puhtaan ansiotulon määrä on suurempi.

Mitä edellä tässä pykälässä säädetään pakollisesta eläkevakuutuksesta, sovelletaan vastaavasti yrittäjien eläkelain (468/1969) ja maatalousyrittäjien eläkelain (467/1969) mukaiseen eläkevakuutukseen, jonka ottaminen ei työtulon vähäisyyden tai viljelmän koon johdosta ole pakollista. Sama koskee vastaavaa ulkomaista eläkevakuutusta.

96 a §
Kollektiivisen lisäeläketurvan maksut

Verovelvollisella on oikeus vähentää puhtaasta ansiotulostaan eläkesäätiössä, eläkekassassa tai vakuutusyhtiössä kollektiivisesti järjestetystä lisäeläketurvasta suorittamiansa maksuja 5 prosenttia eläketurvan järjestäneen työnantajan verovelvolliselle verovuonna maksaman palkan määrästä, kuitenkin enintään 5 000 euroa vuodessa. Maksut eivät ole vähennyskelpoisia siltä osin kuin niiden määrä ylittää työnantajan lisäeläketurvasta maksaman määrän. Vähennyskelpoisuuden edellytyksenä on lisäksi, että eläkettä aletaan vanhuuseläkkeenä maksaa aikaisintaan vakuutetun täytettyä 60 vuotta.

Kollektiivisella lisäeläketurvalla tarkoitetaan työnantajan työntekijöistä koostuvalle henkilöpiirille järjestämää vapaaehtoista lisäeläketurvaa, jonka henkilöpiiri on määritelty ryhmittäin työalan tai muun siihen verrattavan perusteen mukaan siten, ettei se tosiasiassa kohdistu nimettyihin tai muutoin yksilöllisesti määrättyihin henkilöihin. Kollektiivisena lisäeläketurvana ei pidetä järjestelyä, joka on tarkoitettu koskemaan vain yhtä työnantajan palveluksessa olevaa henkilöä kerrallaan.

Muusta kuin Euroopan Talousalueeseen kuuluvassa valtiossa asuvasta tai siellä kiinteästä toimipaikasta toimivasta vakuutuslaitoksesta otetun vapaaehtoisen eläkevakuutuksen maksut eivät ole vähennyskelpoisia. Ulkomailta Suomeen muuttaneen henkilön, lukuun ottamatta henkilöä, joka on ollut Suomessa yleisesti verovelvollinen Suomeen muuttamista edeltäneiden viiden vuoden aikana, maksamat tällaisen vakuutuksen maksut ovat vähennyskelpoisia hänen verotuksessaan muuttovuodelta ja kolmelta sitä seuraavalta vuodelta, jos maksut perustuvat vakuutukseen, joka on otettu vähintään yhtä vuotta ennen henkilön Suomeen muuttamista.

131 a §
Erityinen alijäämähyvitys

Jos luonnollisen henkilön 60 §:n 1 momentissa tarkoitettujen vähennysten ja 54 d §:n nojalla vähennyskelpoisten vakuutusmaksujen yhteismäärä on suurempi kuin veronalaisten pääomatulojen yhteismäärä, pääomatulojen tuloveroprosentin mukainen osuus yli menevästä osasta, kuitenkin enintään pääomatulojen tuloveroprosentin mukainen osuus vakuutusmaksuista, vähennetään ansiotulon verosta (erityinen alijäämähyvitys).

132 §
Alijäämähyvitysten vähentäminen verovelvollisen valtionverosta

Alijäämähyvitykset vähennetään verovelvollisen ansiotulosta valtiolle suoritettavasta tuloverosta sen jälkeen, kun verosta on vähennetty valtionverotuksen invalidivähennys ja valtionverotuksen elatusvelvollisuusvähennys. Pelkästään ansiotuloista menevästä valtion tuloverosta vähennettävä määrä on kuitenkin enintään kolme neljäsosaa alijäämähyvitysten määrästä.

Erityinen alijäämähyvitys vähennetään ensisijaisesti ansiotulosta valtiolle suoritettavasta tuloverosta sen jälkeen, kun verosta on vähennetty muut verosta tehtävät vähennykset. Erityinen alijäämähyvitys vähennetään alijäämähyvityksen jälkeen.

133 §
Alijäämähyvitysten vähentäminen verovelvollisen eri veroista

Se osa alijäämähyvityksistä, jota ei ole vähennetty 132 §:n mukaan pelkästään valtionverosta, vähennetään verovelvollisen valtiolle suoritettavasta tuloverosta, kunnallisverosta, vakuutetun sairausvakuutusmaksusta ja kirkollisverosta. Hyvitykset jaetaan tällöin vähennettäväksi eri veroista näiden verojen määrän suhteessa 132 §:n mukaan tehdyn vähennyksen jälkeen.

Siltä osin kuin erityinen alijäämähyvitys ylittää ansiotulosta suoritettavan tuloveron määrän, se vähennetään kunnallisverosta, vakuutetun sairausvakuutusmaksusta ja kirkollisverosta näiden verojen suhteessa sen jälkeen, kun näistä veroista on tehty muut niihin kohdistuvat vähennykset.

134 §
Alijäämähyvitysten siirtäminen puolisolle

---

Mitä 1 momentissa säädetään alijäämähyvityksestä, sovelletaan vastaavasti erityiseen alijäämähyvitykseen. Erityinen alijäämähyvitys vähennetään puolison verosta kuitenkin ilman vaatimusta.

---

Tämä laki tulee voimaan 1 päivänä tammikuuta 2005. Lakia sovelletaan lain voimaantulopäivänä ja sen jälkeen maksettaviin vakuutusmaksuihin ja eläkkeisiin sekä muihin eläkevakuutuksen perusteella maksettuihin suorituksiin jäljempänä säädetyin poikkeuksin.

Viimeistään 5 päivänä toukokuuta 2004 otetun vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksut vähennetään verovuonna 2005 ansiotulosta tämän lain voimaan tullessa voimassa olleiden säännösten mukaisesti. Jos vähennysoikeus edellyttää selvitystä tämän lain voimaan tullessa voimassa olleen tuloverolain 96 §:n 2 tai 3 momentissa tarkoitettujen edellytysten täyttymisestä, verovelvollinen voi vähentää enintään sen määrän, jonka hän olisi voinut vähentää verovuonna 2004. Vakuutus katsotaan otetuksi, kun vakuutussopimuksen mukaisia maksuja on alettu maksaa.

Verovuonna 2005 verovelvollinen voi vähentää 2 momentissa tarkoitetun ja 6 päivänä toukokuuta 2004 tai sen jälkeen otetun vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksuja yhteensä enintään 8 500 euroa. Tällöin vähennetään ensisijaisesti ensiksi mainitun vakuutuksen maksut.

Poiketen siitä, mitä tämän lain 34 a §:ssä säädetään, viimeistään 5 päivänä toukokuuta 2004 otetun 34 a §:ssä tarkoitetun vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen perusteella maksettava eläke ja muu vakuutussuoritus on veronalaista ansiotuloa siltä osin kuin eläke tai muu vakuutussuoritus maksetaan ennen lain voimaantuloa tai verovuonna 2005 maksetuista maksuista kertyneestä vakuutussäästöstä ja sille vakuutusaikana kertyneestä tuotosta.

Vakuutusyhtiön on veroviranomaisen pyynnöstä esitettävä viimeistään 5 päivänä toukokuuta 2004 otetun yksilöllisen vapaaehtoisen eläkevakuutussopimuksen osalta tiedot vakuutussäästön määrästä, säästön karttumisesta sekä tästä säästöstä maksetuista eläkkeistä samoin kuin muut verotusta varten tarpeelliset tiedot.

Jos verovelvollinen on ottanut yksilöllisen vapaaehtoisen eläkevakuutuksen viimeistään 5 päivänä toukokuuta 2004 ja vakuutusmaksuja on maksettu vuoden 2005 jälkeen eikä 4 momenttia voida soveltaa sen johdosta, että 5 momentissa tarkoitettuja tietoja ei ole luotettavasti saatu, vakuutuksen perusteella maksettu eläke jaetaan saadun selvityksen perusteella arvioimalla ansio- ja pääomatuloksi.

Kollektiiviseen lisäeläkejärjestelyyn sovelletaan tämän lain voimaan tullessa voimassa olleita säännöksiä verovuodesta 2005 alkaen, jos verovelvollinen on ollut työnantajan järjestämän kollektiivisen lisäeläkejärjestelyn piirissä 5 päivänä toukokuuta 2004.

Eläkevakuutusmaksujen vähennysoikeuden edellytyksenä olevaa 62 vuoden ikärajaa sovelletaan 6 päivänä toukokuuta 2004 tai sen jälkeen otettaviin vakuutuksiin verovuodesta 2004 alkaen. Vakuutus katsotaan otetuksi, kun vakuutussopimuksen mukaisia maksuja on alettu maksaa.

Tämän lain 68 §:n 2 momentin soveltamisen edellytyksenä olevaa 54 d §:n 2 momentin mukaista ikärajaa sovelletaan 6 päivänä toukokuuta 2004 tai sen jälkeen otettaviin vakuutuksiin. Viimeistään 5 päivänä toukokuuta 2004 otettuihin vakuutuksiin sovelletaan tämän lain voimaan tullessa olleiden säännösten mukaista ikärajaa.

Rekisteröityjen yrittäjien eläkelaissa ja maatalousyrittäjien eläkelaissa tarkoitetun lisäeläkevakuutuksen maksujen vähennyskelpoisuuteen ja sen perusteella maksetun eläkkeen verotukseen sovelletaan, mitä tässä laissa säädetään pakollisen eläkevakuutuksen maksuista ja sen perusteella maksettavasta eläkkeestä.

---

2.

Eduskunnan päätöksen mukaisesti

lisätään työnantajan sosiaaliturvamaksusta 4 päivänä heinäkuuta 1963 annetun lain (366/1963) 2 §:ään, sellaisena kuin se on laeissa 1207/ 2001 ja 1149/2003, uusi 3 momentti, jolloin nykyinen 3 ja 4 momentti siirtyvät 4 ja 5 momentiksi, seuraavasti:

2 §

---

Palkkaan luetaan työnantajan maksamat tuloverolain 68 §:n 2 momentissa tarkoitetut vakuutusmaksut vain siltä osin kuin niiden määrä verovuonna ylittää 8 500 euroa.

---

---

Tämä laki tulee voimaan päivänä kuuta 20 .

Lakia sovelletaan ensimmäisen kerran vuodelta 2005 toimitettavassa verotuksessa.

---

3.

Eduskunnan päätöksen mukaisesti

kumotaan elinkeinotulon verottamisesta 24 päivänä kesäkuuta 1968 annetun lain (360/1968) 8 §:n 2 momentti, sellaisena kuin se on laissa 1109/1996, sekä

muutetaan 8 §:n 3 momentin 1 kohta seuraavasti:

8 §

---

Henkivakuutuksesta suoritetut vakuutusmaksut ovat vähennyskelpoisia vain silloin, kun

1) vakuutuksen edunsaajana on vakuutettu työntekijä tai hänen tuloverolain 34 §:n 3 momentin 2 kohdassa tarkoitettu omaisensa, tai

---

---

Tämä laki tulee voimaan päivänä kuuta 20 .

Lakia sovelletaan ensimmäisen kerran vuodelta 2005 toimitettavassa verotuksessa.

---

4.

Eduskunnan päätöksen mukaisesti

muutetaan verotusmenettelystä 18 päivänä joulukuuta 1995 annetun lain (1558/1995) 16 § 3 momentti, sellaisena kuin se on laissa 1122/1996, ja

lisätään 17 §:ään, sellaisena kuin se on laissa 1165/2002, uusi 4 momentti, jolloin nykyinen 4 momentti siirtyy 5 momentiksi, seuraavasti:

16 §
Meno- ja vähennystietoja koskeva sivullisen yleinen tiedonantovelvollisuus

---

Työnantajan on toimitettava verohallinnolle tiedot perimistään työntekijän eläkemaksuista, työttömyysvakuutusmaksusta samoin kuin tuloverolain 96 ja 96 a §:ssä tarkoitetuista maksuista.

---

17 §
Muita tietoja koskeva sivullisen yleinen tiedonantovelvollisuus

---

Työnantajan ja tuloverolain 54 d §:ssä tarkoitetun muun vakuutuksenottajan on ilmoitettava verohallinnolle ne verovelvolliset, joille se on verovuonna maksanut vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksuja. Työnantajan on lisäksi ilmoitettava verohallinnolle kunkin työntekijän osalta maksamansa kollektiivisen lisäeläketurvan maksut.

---

---

Tämä laki tulee voimaan päivänä kuuta 20 .

---

Helsingissä 6 päivänä toukokuuta

Tasavallan Presidentti
TARJA HALONEN

Valtiovarainministeri
Antti Kalliomäki