Muistilistalla
sivuja
0

Yksityisen työnantajan korotetun sosiaaliturvamaksun suorittamisen perusteista

Vuosi 2006
VEROHALLINTO
OHJE Dnro
1013/31/2006
Valtuutussäännös Päivämäärä
VerohallintoL (1557/95) 2 § 2 momentti 7.7.2006
Voimassaolo Vastaanottaja
Toistaiseksi Verovirastot
Korvaa normin (nro, pvm)
Dnro 412/33/91 6.3.1991
  

1.

Yksityisen työnantajan korotetun sosiaaliturvamaksun suorittamisen perusteista  

1.1.

Säännökset työnantajan sosiaaliturvamaksusta  

1.2.

Työnantajan sosiaaliturvamaksun maksuluokat  

2.

Korotetun sosiaaliturvamaksun suoritusvelvollisuuden piiriin kuuluvat työnantajat  

2.1.

Liiketoimintaa harjoittava työnantaja
2.2. Verovelvollisuus valtionverotuksessa  
2.3. Valtion liikelaitokset  
2.4. Julkisen sektori työnantajana  
2.5. Työyhteenliittymä
3. Viimeksi toimitettu verotus  
4. Poistot
4.1. Veroviraston mahdollisuus poiketa ilmoitetuista poistoista  
4.2. Yhtiön mahdollisuus muuttaa ilmoittamiaan poistoja  
4.3. Kuluvan käyttöomaisuuden säännönmukaiset poistot  
4.4. Hyllypoistot
4.5. Kertapoisto
4.6. Lisäpoistot ja vapaat poistot  
4.7. Käyttöomaisuutta kerryttämättömät pitkövaikutteiset poistot  
4.8. ATK-ohjelmistojen poistaminen  
4.9. Jälleenhankintavaraus

5.

Työnantajan maksamat palkat  
6. Yritysjärjestelyt ja muut erityistilanteet  
6.1. Yritysmuodon muutos  
6.2. Uusi yhtiö  
6.3. EVL 52a-b §:ien mukainen sulautuminen  
6.4. EVL 52c §:n mukainen jakautuminen
6.5. Liiketoiminnan luovutus  
6.6. Esimerkkejä sosiaaliturvamaksun määräytymisestä liiketoiminnan luovutuksessa.  
6.7. Konkurssi
7. Ennakkoratkaisu ja veroviraston ilmoitus  

1. Yksityisen työnantajan korotetun sosiaaliturvamaksun suorittamisen perusteista

1.1. Säännökset työnantajan sosiaaliturvamaksusta

Työnantajan sosiaaliturvamaksun suorittamisesta säädetään työnantajan sosiaaliturvamaksusta annetussa laissa ja sosiaaliturvamaksun suuruudesta säädetään työnantajan sosiaaliturvamaksusta annetussa asetuksessa.

Työnantajan sosiaaliturvamaksusta annetun asetuksen (StmA) 1 §:n 1 momentissa on säädetty sekä yksityisen että julkisen sektorin työnantajien sosiaaliturvamaksun suuruudesta.

1.2. Työnantajan sosiaaliturvamaksun maksuluokat

Yksityisen työnantajan sosiaaliturvamaksu on porrastettu kolmeen maksuluokkaan. Sosiaaliturvamaksu on pienin ensimmäisessä maksuluokassa. Toiseen ja kolmanteen maksuluokkaan voi kuulua vain liiketoimintaa harjoittava työnantaja, joka on velvollinen suorittamaan valtiolle tuloveroa sekä tuloverolain (TVL) 4 §:n 1 momentin 1-kohdassa tarkoitettu elinkeinoyhtymä.

StmA 1 §:n 2 momentin mukaan sosiaaliturvamaksun suuruus määräytyy yksityisen työnantajan kalenterivuotta toiseksi edeltävältä verovuodelta toimitettua verotusta varten antamassa veroilmoituksessa ilmoitettujen kuluvan käyttöomaisuuden hankintamenosta tehtyjen säännönmukaisten poistojen määrän ja samana verovuonna maksettujen sosiaaliturvamaksun perusteena olleiden palkkojen perusteella.

Sosiaaliturvamaksuluokka määräytyy erikseen kullekin kalenterivuodelle. Maksuluokka määräytyy työnantajan kalenterivuotta toiseksi edeltävältä verovuodelta toimitettua verotusta varten antamassa veroilmoituksessa ilmoitettujen poistojen ja samalta ajalta maksettuja palkkoja koskevien tietojen perusteella siten, että maksuluokkaan I kuuluvat ne yksityiset työnantajat, jotka eivät kuulu maksuluokkaan II tai III. Maksuluokkaan II kuuluvat liiketoimintaa harjoittavat yksityiset työnantajat, joiden poistojen määrä on yli 50500 euroa sekä vähintään 10 ja enintään 30 prosenttia maksetuista palkoista. Maksuluokkaan III kuuluvat liiketoimintaa harjoittavat yksityiset työnantajat, joiden poistojen määrä on yli 50500 euroa ja yli 30 prosenttia maksetuista palkoista. Korotettuun maksuluokkaan kuuluminen edellyttää aina maksettujen palkkojen ja poistojen vertailua. Jos verovelvollisella ei jonain vuonna ole ollut palkanmaksua, maksuluokka on I poistojen suuruudesta riippumatta.

Ohjeet yksityisen työnantajan sosiaaliturvamaksun prosenttimääristä ja maksamisesta eivät sisälly tähän ohjeeseen, vaan ne julkaistaan vuosittain erillisenä Verohallituksen ohjeena.

2. Korotetun sosiaaliturvamaksun suoritusvelvollisuuden piiriin kuuluvat työnantajat

2.1. Liiketoimintaa harjoittava työnantaja

Liiketoiminnalla tarkoitetaan elinkeinotulon verottamisesta annetussa laissa (EVL) tarkoitettua toimintaa. Liiketoiminnan tunnusmerkkeinä pidetään tulonhankkimistarkoitusta, toiminnan harjoittamista omaan lukuun ja omalla vastuulla, toiminnan jatkuvuutta ja sen suuntautumista ulospäin laajahkoon henkilöjoukkoon. Liiketoiminnan harjoittajina ei pidetä mm. ammatinharjoittajia, maatilatalouden harjoittajia, asunto-osakeyhtiöitä ja -osuuskuntia, kiinteistöosakeyhtiöitä tietyin poikkeuksin eikä yleishyödyllistä toimintaa harjoittavia työnantajia. Toiminnan harjoittajan oikeudellisella muodolla ei ole asiaa arvioitaessa merkitystä.

2.2. Verovelvollisuus valtionverotuksessa

Verovelvollisuus valtionverotuksessa määräytyy TVL 9-28 §:ien mukaan. TVL 20 §:ssä on lueteltu sekä tulon että varallisuuden perusteella kunnallis- ja valtionverosta vapaat yhteisöt. Lain 21 §:ssä on luettelo veroa vain kunnalle ja seurakunnalle maksavista yhteisöistä. TVL 22 §:n mukainen yleishyödyllinen yhteisö on liiketulostaan verovelvollinen sekä valtion- että kunnallisverotuksessa. Yhteiskunnallisesti merkittävää toimintaa harjoittavalle yleishyödylliselle yhteisölle myönnetty verovapaus ei poista korotetun sosiaaliturvamaksun suorittamisvelvollisuutta, kun asetuksessa tarkoitetut edellytykset sille muutoin ovat olemassa.

Verosopimusten yms. määräyksillä verovelvollisuuden poistamisesta ei ole merkitystä arvioitaessa verovelvollisuutta tässä yhteydessä.

2.3. Valtion liikelaitokset

Valtion liikelaitoksista annetussa laissa (1185/02) tarkoitettujen valtion liikelaitosten sosiaaliturvamaksuluokka määräytyy kuten vastaavaa liiketoimintaa harjoittavan yrityksen maksuluokka.

2.4. Julkisen sektori työnantajana
 
Muille kuin yksityisillä työnantajille ei määritellä maksuluokkia eivätkä ne näin ollen kuulu tämän ohjeen piiriin. Muille työnantajille (esim. kunnat ja valtio) on sosiaaliturvamaksuasetuksessa määritelty sosiaaliturvamaksun prosenttimäärä.

2.5. Työyhteenliittymä
 
Työyhteenliittymän menot ja tulot jaetaan työyhteenliittymäosuuksien mukaisessa suhteessa osakkaiden kesken. Yhteenliittymän osallisia verotetaan kutakin erikseen osuudestaan yhteiseen rakennus- tai muuhun projektiin. Työyhteenliittymä ei ole TVL 4 §:n mukaan itsenäinen verovelvollinen eikä näin ollen StmA:n mukainen valtionverotuksessa verovelvollinen työnantaja. Työyhteenliittymä voi kuitenkin maksaa palkkoja omissa nimissään ja se voidaan rekisteröidä työnantajaksi veroviraston rekisteriin. Tällöin työyhteenliittymälle määrätään alimman sosiaaliturvamaksuprosentin mukainen sosiaaliturvamaksu, koska se ei ole työnantajan sosiaaliturvamaksusta annetun asetuksen mukainen valtionverotuksessa verovelvollinen työnantaja.

Verohallituksen käsityksen mukaan työyhteenliittymän osakkaan sosiaaliturvamaksun suuruutta määrättäessä ei oteta huomioon sellaisia palkkoja, jotka on maksettu työyhteenliittymän osakkaana, mikäli työyhteenliittymä on rekisteröitynyt työnantajaksi. Näitä palkkoja ei työyhteenliittymän osakas ole maksanut työnantajana, vaikka ne yleensä kirjataan osakasyrityksen tuloksen rasitukseksi.

Työyhteenliittymän käytössä oleva käyttöomaisuus kuitenkin on yleensä yhteenliittymän osakkaan omaisuutta, joten tästä käyttöomaisuudesta tehdyt poistot vaikuttavat työyhteenliittymän osakkaan sosiaaliturvamaksun suuruuteen. 

3. Viimeksi toimitettu verotus

Sosiaaliturvamaksuluokka määrätään työnantajan kalenterivuotta toiseksi edeltävältä verovuodelta toimitettua verotusta varten antamassa veroilmoituksessa ilmoitettujen poistojen ja samana aikana maksettujen, sosiaaliturvamaksun perusteena olleiden, palkkojen perusteella. Jos veroilmoitus puuttuu esim. sen vuoksi, että yrityksellä ei ole päättynyt tilikautta jonakin kalenterivuonna, maksun suuruus perustuu edelliseltä verovuodelta annettuun ilmoitukseen.

Mikäli verovelvollinen ei anna veroilmoitusta lainkaan ja verotus toimitetaan arvioimalla, sosiaaliturvamaksun suuruus määräytyy arvioverotustietojen perusteella (käytännössä tämä tarkoittaa sosiaaliturvamaksun määräytymistä alimman luokan mukaisesti).

Uuden yrityksen, jolle ei vielä ole toimitettu verotusta, sosiaaliturvamaksu määräytyy alimman maksuluokan mukaisesti. Lepäävänä olevaa yhtiötä ei käsitellä uutena yrityksenä, vaan sosiaaliturvamaksuluokka määräytyy viimeisimpien tiedossa olevien tietojen perusteella.

4. Poistot

Sosiaaliturvamaksun maksuluokkaa määrättäessä poistot huomioidaan lähtökohtaisesti sen mukaisina kuin verovelvollinen on veroilmoituksellaan ilmoittanut tai ne ovat säännönmukaisen verotuksen yhteydessä muutoin tulleet selvitetyksi. Verovelvollinen ilmoittaa poistot pääsääntöisesti poistoerittelylomakkeella. Poistot huomioidaan kuitenkin myös siinä tapauksessa, että tiedot on muulla tavalla annettu veroilmoituksen liitteenä.

4.1. Veroviraston mahdollisuus poiketa ilmoitetuista poistoista

Sosiaaliturvamaksuluokkaa määrättäessä poistot otetaan kaavamaisesti huomioon säännönmukaisen verotuksen yhteydessä hyväksytyn määräisinä. Verovirasto voi säännönmukaisen verotuksen yhteydessä korjata kirjoitus- ja laskuvirheet. Verovirasto voi säännönmukaisen verotuksen yhteydessä korjata käyttöomaisuuden poistoja myös silloin, kun käyttöomaisuudeksi katsottavien hyödykkeiden poistoja on kirjattu virheellisesti pitkävaikutteisten menojen poistoihin.

Verohallituksen käsityksen mukaan verovirasto voi poiketa ilmoitetuista poistoista säännönmukaisen verotuksen päättymisen jälkeen vain, jos on osoitettu, että poistoja ilmoitettaessa oli tapahtunut kirjoitus-  tai laskuvirhe tai niihin verrattava erehdys.

4.2. Yhtiön mahdollisuus muuttaa ilmoittamiaan poistoja

Yhtiö voi veroilmoituksensa antamisen jälkeen, ennen säännönmukaisen verotuksen päättymistä, ilmoittaa poiston eri tavalla kuin alkuperäisessä ilmoituksessaan. Tällainen yhtiön ilmoittama muutos tulee ottaa huomioon myös maksuluokkaa määrättäessä edellyttäen, että muutos on verotuksessa hyväksytty. Poistojen vähentäminen ja toisaalta niiden hyllyttäminen ovat ns. tahdonvaltaisia vaatimuksia, jotka tuloverotuksessa on lähtökohtaisesti esitettävä ennen verotuksen päättymistä. Vaikka verotusta myöhemmin muutettaisiinkin jaksotusratkaisujen osalta esimerkiksi oikaisuvaatimuksen johdosta annetulla päätöksellä, ei tällaista muutosta oteta sosiaaliturvamaksuluokkaa määrättäessä huomioon (KHO 2004/656).

4.3. Kuluvan käyttöomaisuuden säännönmukaiset poistot

Asetuksessa ei ole määrätty, mitä kuluvalla käyttöomaisuudella tarkoitetaan. Voidaan kuitenkin katsoa, että sillä tarkoitetaan samaa kuin EVL:ssa. Kuluvaa käyttöomaisuutta ovat EVL 12 §:n mukaan elinkeinossa pysyvään käyttöön tarkoitetut rakennukset, koneet, kalustot ja muut esineet, patentit ja muut erikseen luovutettavissa olevat aineettomat oikeudet sekä soran- ja hiekanottopaikat, kaivokset, kivilouhokset ja turvesuot ja muut sellaiset hyödykkeet. Erikseen luovutettavissa olevia aineettomia oikeuksia ovat esim. tekijänoikeus, oikeus valokuvaan, valmistusmenetelmään tai muuhun keksintöön. Toiminimi ei ole erikseen luovutettavissa. Käyttöomaisuus voi olla joko omassa käytössä tai vuokrattuna (KHO 1983/1421).

Kuluvan käyttöomaisuuden säännönmukaisilla poistoilla tarkoitetaan EVL 30, 31, 33.3, 33a, 34 ja 36-39 §:ssä mainittuja poistoja. StmA 1 §:n tarkoittamina poistoina pidetään verotuksessa tehtyjä poistoja, ei kirjanpitolain mukaisia poistoja. Poistot voidaan ottaa huomioon enintään poistosäännösten sallimien enimmäispoistojen suuruisina. Jos veroilmoituksessa ilmoitetut poistot ylittävät EVL:n poistosäännösten salliman enimmäismäärän, ei ylittävää osaa poistoista huomioida poistona maksuluokkaa määrättäessä.

4.4. Hyllypoistot

Veroilmoituksessa voidaan ilmoittaa pienemmät poistot kuin kirjanpidossa on tehty eli poistoja voidaan "hyllyttää". Tällöin sosiaaliturvamaksua määrättäessä otetaan huomioon vain verotuksessa tehdyt poistot. Toisaalta verotuksessa voidaan jonain vuonna tehdä suuremmat poistot kuin kirjanpidossa on kyseisenä vuonna tehty. Nämä aikaisempina vuosina hyllytetyt poistot ovat kirjanpidossa tehtyjä poistoja, joita ei ole vielä vähennetty verotuksessa. Hyllypoistot luetaan verotuksen poistoihin sinä vuonna, jona ne vähennetään verotuksessa. Poistot, hyllypoistot mukaan lukien, eivät tällöinkään voi ylittää EVL:n mukaisia poistojen enimmäismääriä.

KHO:n ratkaisussa 2004/1206 katsottiin ettei EVL 24 §:n ja 37 §:n mukaisia, aikaisemmin hyllytettyjä poistoja kuitenkaan saa myöhempinä vuosina vähentää ko. säännöksen nojalla tehtävien tasapoistojen yhteydessä. Näitä hyllypoistoja ei siten voida ottaa huomioon myöskään sosiaaliturvamaksuluokkaa määrättäessä. Edellä mainittua voidaan havainnollistaa esimerkillä, jossa EVL 37 §:n mukaisen aineettoman hyödykkeen hankintahinta on 10000 euroa. Kymmenen vuoden tasapoistoina se merkitsee 1000 euron vuotuista poistoa. Mikäli verovelvollinen ensimmäisenä vuonna hyllyttää poiston 1000 euroa, eikä siis vähennä sitä verotuksessa, ei verovelvollisella ole oikeutta seuraavana vuonna lisätä säännönmukaiseen 1000 euron tasapoistoon edellisen vuoden hyllypoistoa (yhteenlasketuksi poistoksi tulisi 2000).

4.5. Kertapoisto

EVL 33 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitettua kertamenona vähennettyä käyttöomaisuuden hankintamenoa ei pidetä säännönmukaisena poistona, eikä se siten vaikuta sosiaaliturvamaksun määrään (KHO 1987/3761).

4.6. Lisäpoistot ja vapaat poistot

EVL 32, 40 ja 41 §:ssä tarkoitettuja ns. lisäpoistoja ei ole miltään osin pidetty StmA 1 §:n mukaisina säännönmukaisina poistoina. Myöskään veronhuojennuslakien nojalla tehtyjä ns. vapaita poistoja ei EVL:n mukaisen enimmäismäärän ylittävältä osalta pidetä asetuksen tarkoittamina säännönmukaisina poistoina, vaikka muusta käyttöomaisuudesta ei olisikaan tehty EVL:n tarkoittamia säännönmukaisia poistoja täysimääräisinä (KHO 1981/3751).

4.7. Käyttöomaisuutta kerryttämättömät pitkävaikutteiset menot

Käyttöomaisuutta kerryttämättömistä pitkävaikutteisista menoista EVL 24 §:n tai 45 §:n nojalla tehtyjä poistoja ei pidetä kuluvasta käyttöomaisuudesta tehtyinä säännönmukaisina poistoina. Esim. goodwillarvolle joissain tapauksissa syntyvä erillinen hankintameno poistetaan EVL 24 §:n nojalla, jolloin sitä ei oteta huomioon sosiaaliturvamaksuluokkaa määrättäessä.

Yrityksen omistaman maa-alueen asfaltointimenot poistetaan EVL 39 §:n mukaisesti, jolloin ne otetaan huomioon korotettua määrää laskettaessa. Sen sijaan vuokratonttiin kohdistuviin päällystysmenoihin sovelletaan EVL 24 §:ää (KVL 1969:245).

4.8. ATK-ohjelmistojen poistaminen

ATK-ohjelmistoa, jonka hankintameno vähennetään EVL 22 §:n 1 momentin mukaan vuosikuluna (KHO 1985/34), ei oteta huomioon korotettua määrää laskettaessa. Tietokoneohjelmistojen hankintamenoja käsitellään erikseen luovutettavissa olevana aineettomana oikeutena EVL 37 §:n mukaisesti.

Oikeuskäytännössä ulkopuoliselta hankittua ATK-ohjelmaa on pidetty käyttöomaisuutena, jonka hankintameno poistetaan EVL 37 §:n mukaisin tasapoistoin (KHO 1987/1888 ja KVL 2003/35). KVL:n ratkaisussa 2003/35 oli kyse räätälöidystä toiminnanohjausjärjestelmästä, johon yhtiöllä oli käyttöoikeus. Ratkaisun perustelujen mukaan ohjelmistoa oli pidettävä käyttöomaisuuteen kuuluvana aineettomana oikeutena eikä ohjelmiston luonteeseen vaikuttanut se, että ohjelmiston toimittaja ja tilaaja olivat keskinäisissä suhteissaan sopineet, ettei tilaaja saanut siirtää ohjelmiston käyttöoikeutta ulkopuoliselle taholle. Korkein hallinto-oikeus ei muuttanut KVL:n ratkaisua (KHO 16.4.2004 T 829).

4.9. Jälleenhankintavaraus

Jälleenhankintavarauksen määrällä katetaan käyttöomaisuuden hankintamenoa. Jälleenhankintavaraus tuloutetaan EVL 43 §:n mukaan siten, ettei meno tai sen osa, joka katetaan varauksella, ole verotuksessa vähennyskelpoinen. Kirjanpidossa varauksen purkaminen voidaan käsitellä eri tavoin. Työnantajan sosiaaliturvamaksua määrättäessä ei ole kuitenkaan merkitystä sillä miten varausta on kirjanpidossa käsitelty, koska säännönmukaisten poistojen määrä otetaan huomioon poistoerittelylomakkeelta. Lomakkeella säännönmukainen poisto lasketaan menojäännöksestä, jossa on otettu huomioon jälleenhankintavarauksella katettu määrä.

5. Tyonantajan maksamat palkat

Työnantaja suorittaa sosiaaliturvamaksun työntekijöille maksettavien palkkojen yhteismäärän perusteella. Sosiaaliturvamaksun suuruutta määrättäessä palkkoina otetaan huomioon kaikki ne palkat, joista sosiaaliturvamaksu on maksettava.

StmL 4 §:n mukaan palkalla tarkoitetaan sairausvakuutuslain 11 luvun 2 §:n 3-5 momentin mukaista veronalaista palkkaa, tuloverolain 77 §:ssä tarkoitetusta ulkomaantyötulosta rahana maksettavaa osaa, rajoitetusti verovelvollisen tulon ja varallisuuden verottamisesta annetun lain 4 §:ssä tarkoitettua palkkaa ja 3 §:ssä tarkoitettua taiteilijan tai urheilijan henkilökohtaiseen toimintaan perustuvaa korvausta, ulkomailta tulevan palkansaajan lähdeverosta annetun lain 10 §:ssä tarkoitettua palkkaa sekä Pohjoismaiden Investointipankin ja Pohjoismaiden projektivientirahaston palveluksessa olevien henkilöiden verottamisesta annetun lain 2 §:ssä tarkoitettua palkkaa. Urheilijan henkilökohtaiseen toimintaan perustuvasta korvauksesta ei kuitenkaan tule suorittaa sosiaaliturvamaksua vielä vuonna 2006.

Lisäksi StmL 4 §:n mukaan, jos vakuutettu työskentelee lähetettynä työntekijänä tai muutoin ulkomailla ja hän saa tuloverolain 77 §:ssä tarkoitettua verovapaata ulkomaantyötuloa tai hän on rajoitetusti verovelvollinen, työnantajan sosiaaliturvamaksun perusteena käytetään työntekijän eläkelain 7 §:n 5 momentissa tarkoitettua vakuutuspalkkaa.

Sosiaaliturvamaksu suoritetaan työn suorittamisesta aiheutuneilla kustannuksilla vähennetystä bruttorahapalkkojen ja luontoisetujen yhteismäärästä. Sosiaaliturvamaksuluokkaa määrättäessä palkkoina otetaan kuitenkin huomioon bruttopalkkojen ja luontoisetujen yhteismäärä ilman näitä vähennyksiä. Sosiaaliturvamaksun suuruutta määrättäessä työnantajan samana verovuotena maksamilla palkoilla tarkoitetaan asetuksessa palkkoja ja palkkana pidettäviä suorituksia, jotka on maksettu sen tilikauden tai niiden tilikausien aikana, joiden osalta poistotkin otetaan huomioon. Palkoilla tarkoitetaan verovuoden aikana tosiasiassa maksettuja palkkoja, jotka ovat olleet palkansaajan nostettavissa. Tämä maksettujen palkkojen määrä ei yleensä ole sama kuin veroilmoituksessa ja tuloslaskelmalla ilmoitettu, koska kirjanpidossa palkkoja ei käsitellä maksuperiaatteen vaan suoriteperiaatteen mukaisesti. Eroja syntyy myös silloin, kun palkkoja ei ole käsitelty vuosikuluna, vaan niitä on aktivoitu omaisuuden hankintamenoon. Työnantajan vuoden aikana maksamat palkat ilmenevät verovirastolle annetusta vuosi-ilmoituksesta. Mikäli tilikausi poikkeaa kalenterivuodesta saadaan verovuoden aikana maksetut palkat selville kuukausi-ilmoituksista. 

Työnantaja on velvollinen suorittamaan sosiaaliturvamaksun, kun työntekijä on Suomessa sairausvakuutuslain mukaan vakuutettu. Työntekijälle maksetun vakuutuspalkan perusteella suomalainen työnantaja on velvollinen suorittamaan sosiaaliturvamaksun silloinkin, kun ulkomaille lähetetty työntekijä työskentelee ulkomaisen yhtiön lukuun ja palkka maksetaan ulkomailla, jos suomalaisella ja ulkomaisella yhtiöllä on StmL:n 2 §:ssä tarkoitettu etuyhteys. Vakuutuspalkkaa ei näissä tilanteissa huomioida työnantajan maksamana palkkana sosiaaliturvamaksuluokkaa määrättäessä, koska kyse ei ole sosiaaliturvamaksun maksajalle tehdystä työstä. Suomalainen yritys voi kuitenkin laskuttaa ulkomaiselta yritykseltä tämän puolesta maksamansa sosiaaliturvamaksun.

Kaikkien Suomeen vähintään neljäksi kuukaudeksi työskentelemään tulevien palkasta maksetaan työnantajan sosiaaliturvamaksu ellei työntekijällä ole voimassa olevaa, kotimaasta saatua työntekijän todistusta, joka vapauttaa sosiaaliturvamaksun suorittamisesta.

Silloin, kun yritys maksaa palkkoja jonkun toisen yrityksen lukuun ja veloittaa ne tältä yritykseltä, otetaan palkat huomioon viimeksi mainitun yrityksen maksamina palkkoina. Ennakonpidätysvelvollisuus tällaisissa tilanteissa siirtyy sijaismaksajalle, mutta varsinainen työnantaja on edelleen velvollinen maksamaan sosiaaliturvamaksun.

Jos yleishyödyllisen yhteisön jonkin toimintansa osalta katsotaan harjoittavan liiketoimintaa, on korotettua sosiaaliturvamaksua maksettava kaikkien yhteisön maksamien palkkojen osalta (KHO 1987/5087). Sosiaaliturvamaksuluokkaa määrättäessä otetaan huomioon vain yleishyödyllisen yhteisön liiketoimintaan liittyvät palkat ja säännönmukaiset poistot. Vastaavasti ammatinharjoittajan harjoittaessa myös liiketoimintaa otetaan sosiaaliturvamaksun suuruutta laskettaessa huomioon ainoastaan työnantajan liiketoimintaan liittyvät palkat ja säännönmukaiset poistot.

6. Yritysjärjestelyt ja muut erityistilanteet

6.1. Yritysmuodon muutos

Yritysmuodon muutoksista on säännökset TVL:n 24 §:ssä (EVL 51c § sisältää viittauksen tähän pykälään). Mikäli muutos suoritetaan tässä lainkohdassa edellytetyin tavoin, ei syntynyttä uutta yritystä ole pidettävä sellaisena uutena yrityksenä, jolla on oikeus suorittaa sosiaaliturvamaksua alimman prosentin mukaan (vrt. KHO 1977/3761). Sosiaaliturvamaksu määräytyy tällöinkin pääsääntöisesti viimeksi toimitettua verotusta varten annetun veroilmoituksen perusteella.

6.2. Uusi yhtiö

StmA 1 §:n mukaan korotettuun maksuluokkaan kuuluminen määräytyy kalenterivuotta toiseksi edeltävältä verovuodelta tai sitä edeltävältä verovuodelta toimitettua verotusta koskevien tietojen perusteella. Säännöstä on tulkittu siten, että uudelle yritykselle, jolle ei vielä ole toimitettu verotusta, ei voida määrätä korotettua sosiaaliturvamaksua. Uuden yrityksen sosiaaliturvamaksu määräytyy siten alimman maksuluokan mukaan (KHO 1990/1796 ja 1994/2586).

6.3. EVL 52a-b §:ien mukainen sulautuminen

Yhtiöoikeudellisesti sulautuminen eli fuusio on eräs yhtiön lopettamismuoto. Fuusiossa sulautuvan yhtiön varat ja velat siirtyvät vastaanottavalle yhtiölle jatkuvuuden periaatetta noudattaen. Yleisseuraannosta johtuen sulautuvan yhtiön kuluvarasto ja poistopohja siirtyvät vastaanottavalle yhtiölle sellaisenaan ja vastaanottava yhtiö vastaa entisin ehdoin kaikista sulautuvan yhtiön veloista. Vastaanottava yhtiö ”perii” sulautuvan yhtiön verotusaseman.

Verotuksessa sulautumisesta säädetään EVL 52a-b §:ssä. Myös tuloverolain mukaan verotettava yhtiö voi sulautua. TVL 28 § viittaa EVL 52a-b §:iin. Verotuksessa voidaan osakeyhtiöiden osalta hyväksyä vain sellaiset sulautumiset, jotka täyttävät samanaikaisesti sekä EVL:n että osakeyhtiölain (OYL) edellytykset.
 
Osakeyhtiöiden osalta sulautuminen tulee voimaan, kun lupa sulautumiseen on merkitty kaupparekisteriin. Henkilöyhtiöiden sulautuminen tulee voimaan sulautumissopimuksessa määrättynä ajankohtana. Jos tätä ei ole sopimuksessa määrätty, voidaan sulautumisen katsoa tapahtuneen silloin, kun sulautuvan yhtiön omaisuus on siirretty vastaanottavalle yhtiölle.

EVL 52b §:n 3 momentin mukaan sulautuvaa ja vastaanottavaa yhtiötä käsitellään erillisinä verovelvollisina siihen asti, kunnes sulautuminen on tullut voimaan. Tähän saakka kunkin järjestelyyn osallistuvan yhtiön sosiaaliturvamaksuluokka määräytyy vain tätä yhtiötä koskevien tietojen perusteella. Tämän jälkeen sulautumisessa syntyneen yrityksen maksuluokka määräytyy sulautuneiden yhtiöiden poistojen ja palkkojen yhteismäärän perusteella (KHO 1980/4211). Sulautumisessa syntyvää yritystä ei siten pidetä uutena yrityksenä, jonka sosiaaliturvamaksu määräytyisi alimman maksuluokan mukaan. Asiassa ei ole merkitystä sillä, onko sulautuminen tapahtunut absorptio- tai kombinaatiofuusiona. Sosiaaliturvamaksu suoritetaan sulautuneiden yhtiöiden yhteisten tietojen perusteella määräytyvän maksuluokan mukaisesti siitä alkaen, kun sulautuminen tulee voimaan. (KHO 1987/4136 ja 1987/4137). Käytännössä sosiaaliturvamaksu kuitenkin suoritetaan sulautuneiden yhtiöiden yhteisten tietojen perusteella määräytyvän maksuluokan mukaisesti voimaan tuloa seuraavan kuukauden alusta lukien.

6.4. EVL 52c §:n mukainen jakautuminen

Verotuksessa jakautumisesta säädetään EVL 52c §. Myös TVL:n mukaan verotettava yhtiö voi jakautua. TVL 28 § viittaa EVL 52c §:ään. EVL 52c §:n tarkoittamassa ns. täydellisessä jakautumisessa yhtiö purkautuu siten, että sen omaisuus ja velat siirtyvät kahdelle tai useammalle vastaanottavalle yhtiölle yleisseuraantona ilman jakautuvan yhtiön selvitysmenettelyä. Osakeyhtiöiden osalta verotuksessa voidaan hyväksyä vain sellaiset jakautumiset, jotka täyttävät samanaikaisesti sekä EVL:n että osakeyhtiölain edellytykset.

Jakautumismenettely voidaan saattaa loppuun, kun jakautumisen täytäntöönpanolle on saatu rekisteriviranomaisen lupa. Kun jakautumisen täytäntöönpano ja uudet yhtiöt tämän jälkeen rekisteröidään, jakautuvan yhtiön varat ja velat siirtyvät yleisseuraantona vastaanottaville yhtiöille ja samanaikaisesti jakautuva yhtiö purkautuu. Vastaanottavien yhtiöiden osalta noudatetaan EVL 52c §:n mukaan jatkuvuutta ja jakautuvan yhtiön poistopohja ja kuluvarasto jaetaan uusille yhtiöille jakautumissuunnitelman mukaisesti.

Verotuksessa jakautuminen tulee voimaan sinä päivänä, kun jakautumisen täytäntöönpanolupa ja uusien yhtiöiden perustaminen rekisteröidään. Tällöin jakautuva yhtiö lakkaa olemasta erillinen verovelvollinen ja sen verovuosi päättyy. Vaikka jakautumisessa perustetut uudet yhtiöt jatkavat vanhan yhtiön toimintaa, niitä käsitellään sosiaaliturvamaksuluokkaa määrättäessä uusina yhtiöinä.

6.5. Liiketoiminnan luovutus

Luovuttaessaan liiketoimintansa yritys luovuttaa osittain tai kokonaan toimintansa, eli liiketoimintaansa liittyvät varat ja velat. Osakeyhtiön liiketoiminta voidaan luovuttaa toiselle osakeyhtiölle EVL 52d §:n mukaisin järjestelyin liiketoimintasiirtona luovutuksensaajan vastikkeeksi antamia uusia osakkeitaan vastaan. Liiketoiminta voidaan luovuttaa myös muulla kuin kyseisen säännöksen tarkoittamalla tavalla.

Liiketoiminnan luovutus ei vaikuta välittömästi luovutuksen jälkeen luovuttajan eikä luovutuksensaajan sosiaaliturvamaksuluokkaan. Liiketoiminnan luovuttajan ja luovutuksensaajan ollessa erillisiä verovelvollisia niitä pidetään erillisinä työnantajina. Asiaa arvioitaessa merkitystä ei ole sillä, onko luovutuksensaaja aikaisemmin harjoittanut elinkeinotoimintaa tai onko luovutuksen kohteena luovuttajan koko liiketoiminta vai osa siitä. Hankittu liiketoiminta huomioidaan palkkojen ja poistojen osalta luovutuksensaajan maksuluokkaa määrättäessä vasta sinä verovuonna, jonka aikana liiketoiminta on tullut luovutuksensaajan haltuun, toiseksi seuraavan verovuoden sosiaaliturvamaksuluokkaa määrättäessä. Luovutus ei vaikuta myöskään luovuttajan sosiaaliturvamaksuluokkaan sinä vuonna, jona luovutus tapahtuu. Luovutus vaikuttaa maksuluokkaan vasta sinä verovuonna, jonka aikana luovutus on tapahtunut, toiseksi seuraavan verovuoden maksuluokkaa määrättäessä.

6.6. Esimerkkejä sosiaaliturvamaksun määräytymisestä liiketoiminnan luovutuksessa.

  1. A Oy myy osan liiketoiminnastaan B Oy:lle 1.6.2005 ja saa vastikkeeksi B Oy:n osakkeita.

    2005
    Molempien yritysten tilikausi on kalenterivuosi, joten sosiaaliturvamaksuluokan määräävä viimeisin päättynyt verotus on vuoden 2003 verotus. Molempien yritysten sosiaaliturvamaksuluokka säilyy ennallaan vuoden 2005 loppuun saakka. 

    2006
    Vuoden 2006 sosiaaliturvamaksuluokka määräytyy vuoden 2004 vahvistetun verotuksen mukaan.

    2007
    Liiketoiminnan luovutus vaikuttaa vasta vuoden 2007 sosiaaliturvamaksuluokkaa määrättäessä. Yritys A:n sosiaaliturvamaksun suuruuteen vaikuttavat silloin oman liiketoiminnan lisäksi luovutetun liiketoiminnan osalta 1.6.2005 mennessä maksetut palkat ja yritys B:n sosiaaliturvamaksun suuruuteen vaikuttavat vastaavasti vastaanotetun liiketoiminnan osalta 1.6.2005 jälkeen maksetut palkat ja siirtyneestä käyttöomaisuudesta verovuonna 2005 tehdyt poistot.

  2. C Oy perustetaan 1.6.2005, jolloin A Oy myy osan liiketoiminnastaan C Oy:lle ja saa vastikkeeksi C Oy:n osakkeita.

    2005
    Molempien yhtiöiden tilikausi on kalenterivuosi. A Oy:n sosiaaliturvamaksuluokan määräävä viimeisin päättynyt verotus on vuoden 2003 verotus ja sen sosiaaliturvamaksuluokka säilyy ennallaan vuoden 2005 loppuun saakka. C Oy on uusi yritys, jolle ei vielä ole vahvistettu verotusta, joten se kuuluu alimpaan sosiaaliturvamaksuluokkaan.  

    2006
    A Oy:n vuoden 2006 sosiaaliturvamaksuluokka määräytyy vuoden 2004 vahvistetun verotuksen mukaan. C Oy:llä ei edelleenkään ole vahvistettua verotusta, joten se säilyy alimmassa maksuluokassa.

    2007
    Liiketoiminnan luovutus vaikuttaa vasta vuoden 2007 sosiaaliturvamaksuluokkaa määrättäessä. A Oy:n sosiaaliturvamaksun suuruuteen vaikuttavat silloin oman liiketoiminnan lisäksi luovutetun liiketoiminnan osalta 1.6.2005 mennessä maksetut palkat. C Oy:n sosiaaliturvamaksun suuruuteen vaikuttavat vastaavasti vastaanotetun liiketoiminnan osalta 1.6.2005 jälkeen maksetut palkat ja siirtyneestä käyttöomaisuudesta tehdyt poistot, toisin sanoen C Oy:n sosiaaliturvamaksuluokka vuodelle 2007 määräytyy sen vuodelle 2005 vahvistetun verotuksen perusteella.

6.7. Konkurssi

Konkurssipesän verotusasema määräytyy TVL 19 §:n mukaisesti. Konkurssipesä ei ole erillinen verovelvollinen eikä konkurssi muuta verovelvollisen verotuksellista asemaa.

Mikäli konkurssipesä jatkaa konkurssiin menneen yrityksen liiketoimintaa, ei konkurssipesää voida sosiaaliturvamaksua määrättäessä pitää ns. uutena yrityksenä, joka maksaa alinta sosiaaliturvamaksua; sosiaaliturvamaksu määräytyy konkurssivelallisen viimeksi toimitettua verotusta varten antamasta veroilmoituksesta ilmenevien seikkojen perusteella. Jos konkurssipesä ei jatka liiketoimintaa, sitä pidetään liiketoimintaa harjoittamattomana työnantajana, jonka sosiaaliturvamaksu määräytyy alimman prosentin mukaan. Konkurssipesän maksaessa ennen konkurssia syntyneitä palkkasaatavia sosiaaliturvamaksun suuruus määräytyy samalla tavoin kuin konkurssipesän jatkaessa konkurssivelallisen liiketoimintaa.

7. Ennakkoratkaisu ja veroviraston ilmoitus

Työnantajan sosiaaliturvamaksusta annetun lain 8 §:n mukaan työnantaja voi epäselvissä tapauksissa saada ratkaisun sosiaaliturvamaksun suuruudesta. Ratkaisua pyydetään siltä verovirastolta, jonka virka-alueella työnantajan kotikunta on. Ratkaisun sitovuuden edellytyksenä on, että työnantajan ratkaisua varten antamat tiedot ovat oikeita. Ennakkoratkaisusta voi valittaa asianomaiseen hallinto-oikeuteen.

Huolimatta siitä, että verovirastot ilmoittavat korotettua maksua suorittaville työnantajille seuraavana vuonna sovellettavan maksun suuruuden, ovat työnantajat itse vastuussa sosiaaliturvamaksun suorittamisesta oikean prosenttimäärän mukaan. Veroviraston lähettämä ilmoitus ei ole valituskelpoinen päätös. Jos työnantaja on eri mieltä sosiaaliturvamaksun suuruudesta, hän voi hakea edellä mainittua ennakkoratkaisua. Ennakkoratkaisua ei kuitenkaan voi saada takautuvasti, vaan sitä on haettava etukäteen ja viimeistään ennen verovuoden viimeistä työnantajan sosiaaliturvamaksun tilityspäivää. Aiheettomasti tai liikaa maksettu sosiaaliturvamaksu voidaan oikaista StmA 6 §:n ja 8 §:n mukaisesti.

Ylijohtaja Mirjami Laitinen

Ylitarkastaja Niklas Finne